Fiscal News n. 373 del 16.12.2014 Servizi B2B

Fiscal News
La circolare di aggiornamento professionale
N. 373
16.12.2014
Servizi generici B2B
Le circostanze rilevanti
Categoria: IVA
Sottocategoria: Territorialità
Per l’applicazione delle regole di tassazione previste per le prestazioni B2B, rilevano tre circostanze:
→ lo status di soggetto passivo del committente: si considera «soggetto passivo» chiunque esercita, in
modo indipendente e in qualsiasi luogo, un'attività economica, indipendentemente dallo scopo o
dai risultati di detta attività (art. 9, Direttiva 2006/112/UE);
→ il committente deve agire nella qualità di soggetto passivo d'imposta per la specifica prestazione:
la circolare n. 37/E del 2011 spiega che "un soggetto passivo o un ente non soggetto passivo
assimilato ad un soggetto passivo che riceve servizi destinati esclusivamente ad un uso privato, ivi
compreso l'uso da parte dei suoi dipendenti, è considerato, ai fini dell'acquisto dei predetti servizi,
un soggetto non passivo". Conseguenza di ciò è che le prestazioni saranno tassate secondo le
regole proprie previste per i rapporti B2C;
→ luogo di stabilimento del committente: alla luce della lettera d) dell’articolo 7 del D.P.R. n. 633, si
considerano soggetti stabiliti nel territorio dello Stato:
i soggetti domiciliati nel territorio dello Stato o ivi residenti che non abbiano stabilito il
domicilio all’estero;
per i soggetti diversi dalle persone fisiche, la predetta disposizione chiarisce che per
domicilio si intende il luogo in cui si trova la sede legale e per residenza si intende il luogo
in cui si trova la sede effettiva;
la stabile organizzazione nel territorio dello Stato di soggetti domiciliati o residenti
all’estero, per le prestazioni da esse rese o ricevute.
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Premessa
In via generale, si osserva che le disposizioni del D.P.R. 633/1972 che regolano
la territorialità dei servizi sono le seguenti:
→
l'art. 7-ter contiene la regola generale, secondo cui le prestazioni di
servizi sono rilevanti nel territorio dello Stato:
quando sono rese a committenti soggetti passivi stabiliti nel
territorio dello Stato;
quando sono rese a committenti non soggetti passivi d'imposta
da soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato.
→
gli art. da 7-quater a 7-septies contengono delle deroghe rispetto alla
regola generale suddetta, prevedendo differenti criteri per stabilire la
rilevanza territoriale di alcune tipologie di servizi, anche in funzione
della natura del committente del servizio stesso.
Ai fini IVA, per le prestazioni di servizi generiche al fine di stabilire il loro luogo
di rilevanza:
-
per le prestazioni B2B vale la sede del committente (art. 7 -ter, co. 1,
lett. a), D.P.R. 633/1972);
-
per le prestazioni B2C vale la sede del prestatore (art. 7- ter, co. 1, lett.
b), D.P.R. 633/1972).
Nel caso delle prestazioni di servizi generiche, dunque, lo status del
prestatore e quello del committente sono gli elementi a cui far riferimento
per stabilire la loro rilevanza ai fini IVA, in Italia ovvero in altro paese UE,
senza tener conto di ulteriori elementi quali ad esempio il luogo di
effettuazione delle prestazioni.
Tipologia di prestazione
Prestazioni di servizi nei rapporti B2B
Prestazioni di servizi nei rapporti B2C
Prestazioni B2B
Luogo di tassazione
Paese di stabilimento del
committente soggetto passivo
Paese di stabilimento del prestatore
soggetto passivo
Per quanto riguarda i rapporti B2B, come precedentemente accennato, ai sensi
dell’art. 7 -ter, co. 1, lett. a), D.P.R. 633/1972 ciò che rileva al fine di stabilire la
territorialità IVA della prestazione è lo status del committente.
In sostanza:
Si considerano effettuate in Italia le prestazioni generiche rese a
soggetti passivi d’imposta stabili nel territorio dello Stato
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Non si considerano effettuate in Italia le prestazioni generiche
rese a soggetti passivi d’imposta stabili in altri Stati UE, anche se
rese da soggetti passivi d’imposta stabili nel territorio dello
Stato
Alla regola generale sopra esposta, sono elencate eccezioni negli articoli 7
quater e 7 – quinquies dell’art. 7 del D.P.R. 633/1972.
Disposizione
Tipologia di prestazione
Criterio per la rilevanza IVA
normativa
in Italia
Prestazioni di servizi relative a
beni immobili (comprese le
perizie,
le
prestazioni
di
agenzia, la fornitura di alloggio
nel settore alberghiero o in
settori
aventi
analoga
situato
Art. 7-quater), funzione, le concessioni di Immobile
territorio dello Stato
lett. a)
diritti di utilizzazione di beni
immobili
e
le
nel
prestazioni
inerenti alla preparazione ed
al
coordinamento
dell'esecuzione
dei
lavori
immobiliari)
Art. 7-quater), Prestazioni
lett. b)
di
trasporto
di
passeggeri
In proporzione alla distanza
percorsa nel territorio dello
Stato
Prestazioni di ristorazione e di
catering (non rese a bordo di
Quando sono materialmente
Art. 7-quater), una nave, di un aereo o di un eseguite
all'interno
del
treno nel corso di un trasporto
lett. c)
territorio dello Stato
di
passeggeri
effettuato
all'interno della Comunità)
Prestazioni di ristorazione e di
catering (rese a bordo di una
Il luogo di partenza del
Art. 7-quater), nave, di un aereo o di un treno trasporto è situato all'interno
nel corso di un trasporto di
lett. d)
del territorio dello Stato
passeggeri
effettuato
all'interno della Comunità)
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Mezzo di trasporto messo a
disposizione del destinatario:
1. nel territorio dello Stato:
Prestazione
di
servizi
di
Art. 7-quater), locazione, anche finanziaria,
noleggio e simili, a breve
lett. e)
termine, di mezzi di trasporto
− rilevano se il mezzo è
utilizzato
all'interno
della Ue;
2. al di fuori del territorio
della Ue:
−
rilevano se il mezzo è
utilizzato nel territorio
dello Stato.
L'art. 7-quinquies contiene la disciplina relativa alla territorialità di alcuni
servizi, per i quali la rilevanza ai fini IVA nel territorio dello Stato è ancorata
alla materiale esecuzione dell'attività nel territorio stesso.
Prestazioni
di servizi per
manifestazioni
culturali,
l'accesso
artistiche,
a
sportive,
scientifiche, educative, ricreative o affini, quali
fiere ed esposizioni, nonché servizi accessori
connessi con l'accesso prestati ad un soggetto
passivo.
Dall'1.1.2011
Prestazioni di servizi relative ad attività culturali,
artistiche,
sportive,
scientifiche,
educative,
ricreative o affini, quali fiere ed esposizioni, ivi
compresi i servizi prestati dall'organizzatore di tali
attività, nonché i servizi accessori, prestati ad una
persona che non è soggetto passivo.
Prestazioni B2B:
condizioni
La C.M. n. 37/E/2011, tenendo conto delle indicazioni previste nel Regolamento
UE n. 282/2011, precisa che per l'applicazione delle descritte regole, ed in
particolare quella prevista per i servizi "B2B" rilevano tre circostanze:
→ status di soggetto passivo del committente;
→ il committente deve agire nella qualità di soggetto passivo d'imposta
per la specifica prestazione;
→ luogo di stabilimento del committente.
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Status di
soggetto
passivo del
committente
L'art. 7-ter, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972 stabilisce che, al fine di individuare
la rilevanza territoriale delle prestazioni generiche ricevute, sono da
considerare soggetti passivi:
i soggetti esercenti attività d'impresa, arti o professioni; con la
particolarità che per le persone fisiche la soggettività passiva è limitata
alle prestazioni ricevute quando agiscono nell'esercizio di tali attività;
gli enti, le associazioni e le altre organizzazioni di cui all'art. 4, quarto
comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, anche quando agiscono al di fuori
delle attività commerciali o agricole;
gli enti, le associazioni e le altre organizzazioni, non soggetti passivi,
purché identificati ai fini dell'imposta sul valore aggiunto.
Per quanto riguarda lo status di soggetto passivo del committente, utili
indicazioni si possono rinvenire negli articoli da 9 a 13 della Direttiva
2006/112/CE, nonché nell’art. 43 della medesima Direttiva.
Art. 9 Dir.
Si considera «soggetto passivo» chiunque esercita,
2006/112/UE
in modo indipendente e in qualsiasi luogo,
un'attività economica, indipendentemente dallo
scopo o dai risultati di detta attività.
L’Amministrazione Finanziaria nella C.M. 37/E/2011, compatibilmente con
quanto previsto dal paragrafo 1 del Regolamento 282/2011, ha affermato che
“in mancanza di elementi che dimostrino palesemente l’assenza di status di
soggetto passivo, può attribuirsi rilevanza alla richiesta di attribuzione della
partita IVA che il committente stabilito al di fuori del territorio dello Stato
metta a disposizione del prestatore stabilito nel territorio dello Stato”.
In alternativa a tale prova, la C.M. n. 37/E del 2011, in adesione a quanto
stabilito dall’art. 18 del Regolamento UE n. 282/2011, consente di far ricorso ad
altre prove, nel caso in cui il committente comunichi di aver fatto richiesta di
attribuzione del numero di partita IVA, ma di non averlo ancora ricevuto.
In questa ipotesi il prestatore può ritenere provata la sussistenza dello status di
soggetto passivo in capo al committente, qualora:
ottenga
qualsiasi
altra
prova
della
soggettività
passiva
del
committente; e:
si adoperi per effettuare una verifica di ragionevole ampiezza
sull'esattezza delle informazioni che il committente medesimo gli ha
fornito circa il proprio status soggettivo, applicando le procedure di
sicurezza commerciali normalmente in uso (come, ad esempio, le
procedure relative ai controlli di identità o di pagamento);
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Il prestatore, ove dimostri che il committente del servizio non gli ha
comunicato il proprio numero di partita IVA, può considerare il committente
medesimo privo di soggettività passiva (eccezion fatta per il caso in cui il
prestatore disponga di informazioni contrarie circa lo status della controparte).
Qualità del
committente
Una volta acclarato che il committente del servizio è un soggetto passivo di
imposta, è necessario verificare - ai fini della determinazione della territorialità
dell’operazione - se il medesimo acquisisca i servizi nella veste di soggetto
passivo d’imposta.
Per applicare la disciplina generale di territorialità per le prestazioni di servizi,
il committente, oltre ad essere soggetto passivo, deve anche ricevere le
prestazioni "nella veste di soggetto passivo d'imposta".
In proposito, la circolare n. 37/E del 2011 spiega che "un soggetto passivo o un
ente non soggetto passivo assimilato ad un soggetto passivo che riceve servizi
destinati esclusivamente ad un uso privato, ivi compreso l'uso da parte dei suoi
dipendenti, è considerato, ai fini dell'acquisto dei predetti servizi, un soggetto
non passivo". Conseguenza di ciò è che le prestazioni saranno tassate secondo
le regole proprie previste per i rapporti B2C.
Nel caso di un ente non commerciale, ovvero di un ente non soggetto, va,
comunque, precisato che l'acquisizione dei servizi nell'ambito della propria
attività istituzionale non costituisce un uso privato.
In caso di prestazioni di servizi generiche, acquisite da un soggetto passivo ad
uso promiscuo (per finalità d'impresa, arte o professione e private allo stesso
tempo) la rilevanza territoriale va ricondotta al luogo di stabilimento del
committente. È, tuttavia, evidente che gli effetti in termini di tassazione (in
particolare
di
detraibilità)
risulteranno
differenti
a
seconda
dell'uso
commerciale o privato della prestazione di servizio fruita.
In linea di principio, come stabilito dall'art. 7-ter del D.P.R. n. 633 del 1972, nel
caso di prestazioni ricevute dal committente, soggetto diverso da una persona
fisica (società, ente, associazione o società semplice) si presume che le stesse
siano acquisite dal destinatario nella sua veste di soggetto passivo, a meno che
i servizi siano destinati esclusivamente ad un uso privato del committente, ivi
compreso l'uso da parte dei suoi dipendenti. Come spiega la circolare n. 37/E
del 2011, questa ipotesi può verificarsi quando "il servizio è destinato ad un uso
privato delle persone facenti parte degli organi delle società o enti in esame,
ovvero dei dipendenti degli stessi".
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Qualora, invece, il committente (soggetto passivo) sia una persona fisica, per la
corretta applicazione delle regole di territorialità, il prestatore del servizio
deve effettuare una valutazione di compatibilità complessiva: deve verificare
che il servizio sia acquistato nell'esercizio dell'attività economica, escludendo,
perciò l'acquisto, come soggetto passivo, dei servizi che attengono alla sfera
privata della persona fisica, o che siano destinati esclusivamente all'uso da
parte dei suoi dipendenti. In presenza di queste ultime situazioni, risulteranno,
invece, applicabili le regole proprie previste per i servizi B2C.
Appare evidente, peraltro, che se il destinatario dei servizi comunichi il suo
numero di partita IVA con riferimento ad una determinata operazione, il
prestatore può ritenere che i servizi siano destinati all'attività economica del
cliente.
Tuttavia, non sempre questo tipo di valutazione si presenta agevole per il
prestatore in ragione della natura dei servizi forniti1.
Luogo di
stabilimento
del
committente
In merito all’individuazione del luogo di stabilimento del committente, va
notato che, alla luce della lettera d) dell’articolo 7 del D.P.R. n. 633, si
considerano soggetti stabiliti nel territorio dello Stato:
i soggetti domiciliati nel territorio dello Stato o ivi residenti che non
abbiano stabilito il domicilio all’estero;
per i soggetti diversi dalle persone fisiche, la predetta disposizione
chiarisce che per domicilio si intende il luogo in cui si trova la sede
legale e per residenza si intende il luogo in cui si trova la sede effettiva;
la stabile organizzazione nel territorio dello Stato di soggetti
domiciliati o residenti all’estero, per le prestazioni da esse rese o
ricevute.
Il terzo paragrafo dell’articolo 11 del regolamento 282/2011
chiarisce che l’esistenza di un numero di partita I VA non costituisce
da sola una prova sufficiente dell’esistenza, in uno Stato membro,
di una stabile organizzazione di un soggetto passivo che abbia la
sede principale della propria attività economica in uno Stato
membro diverso.
1
Status di soggetto passivo, di Spera Mario (in "Pratica fiscale e professionale" n. 34 del 2011, pag. 29).
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Non può essere considerato soggetto passivo nel territorio dello
Stato, l’operatore estero dotto in Italia di partita Iva tramite
identificazione diretta o rappresentante fiscale.
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