Quadro RG REDDITO DI IMPRESA IN REGIME DI CONTABILITÀ

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FASCICOLO 3 - QUADRO RG
Quadro RG
REDDITO DI IMPRESA IN REGIME
DI CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
ADEMPIMENTO X
Il Quadro RG deve essere utilizzato per dichiarare i redditi derivanti dall’esercizio
di attività commerciali in contabilità semplificata (art. 18, D.P.R. n. 600/1973.
NOVITÀ 2015 X
Rispetto allo scorso anno si segnala:
- canoni di leasing (Legge n. 190/2014);
- deducibilità dell’IRAP;
- abolizione dei regime agevolati “contribuenti minimi” e “nuove iniziative produttive”;
- proroga degli sfratti (art. 4, comma 8, del D.L. n. 150/2013);
- locazione alloggi sociali (art. 6, commi 1 e 2, del D.L. n. 47/2014);
- incentivi per il rientro in Italia dei ricercatori;
- D.L. n. 83/2014, Decreto ART-BONUS.
DETERMINAZIONE
DEL REDDITO X
I soggetti che adottano la contabilità semplificata determinano il reddito
d’impresa secondo le norme previste per le imprese minori (art. 66 del D.P.R. n.
917/1986). Poiché non è prevista la redazione del bilancio, il reddito si desume
dalla compilazione dell’apposito Quadro RG.
SOGGETTI INTERESSATI X
Il Quadro RG deve essere utilizzato:
- dagli esercenti attività commerciali in contabilità semplificata (art. 18 del D.P.R.
n. 600/1973);
- dagli imprenditori agricoli che esercitano attività di agriturismo (legge n.
92/2006);
- dai contribuenti che si avvalgono del regime agevolato per le nuove iniziative
imprenditoriali (art. 13 della legge n. 388/2000);
dai soggetti rientranti nel regime contabile agevolato di cui all’art. 27, comma 3,
D.L. n. 98/2011.
COME SI COMPILA X
Il Quadro si compone di tre riquadri:
Primo Riquadro - Rigo RG1 - Codice attività, parametri e studi di settore, INE
Secondo Riquadro - Righi RG2 - RG36 - Determinazione del reddito
Terzo Riquadro - Rigo RG37 - Altri dati
CASI PRATICI X
- Unico 2015: l’utilizzo in compensazione delle perdite di impresa in contabilità
semplificata
- Plusvalenza patrimoniale
- Deduzione forfetaria per gli intermediari e rappresentanti di commercio
- Deducibilità ammortamento fabbricati
CASI PARTICOLARI X
- Contabilità semplificata e attività particolari
- Studi di settore - super congruità
- Omessa presentazione Studi di settore - sanzioni
- Inapplicabilità degli studi di settore
- Cause di esclusione dagli studi di settore
- In caso di liquidazione
- Cessazione e inizio attività: quando non costituiscono cause di esclusione
- Modifica in corso d’anno dell’attività svolta
- Apertura o chiusura punto vendita e/o produzione
- Esclusione dall’applicazione degli studi di settore e compilazione del relativo
quadro
- Plusvalenza e trasferimento di azienda a titolo gratuito
- Conservazione della documentazione relativa alle rimanenze di durata ultrannuale
- Proroga della sospensione degli sfratti esecutivi
- Tassazione immobili locati da imprese
- Redditi da contratti di locazione di immobile ad uso abitativo non percepiti
- Immobili in comuni ad alta densità abitativa
DICHIARAZIONI FISCALI 2015 - UNICO PF
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- Imprese di autotrasporto e deduzione spese di trasferta
- Autotrasporto per conto terzi e applicazione della deduzione forfetaria
- Canoni di locazione immobili in uso ai dipendenti
- Deduzione canoni di locazione finanziaria beni strumentali e beni immobili
- Regime agevolato per le nuove iniziative imprenditoriali
- Interessi di mora e deroga al principio della competenza
- Imprenditore individuale e collaborazione del figlio
RIFERIMENTI NORMATIVI X
Legge n. 190/2014, D.P.R. n. 917/1986
X ADEMPIMENTO
L’art. 7, comma 2, lett. m), del D.L. n. 70/2011, c.d. “Decreto sviluppo”, ha modificato l’art. 18 D.P.R. n.
600/1973, prevedendo l’innalzamento del limite di ricavi conseguiti nell’anno precedente il cui mancato
superamento consente la tenuta della contabilità semplificata.
In particolare, la tenuta della contabilità semplificata è ora consentita qualora nell’anno precedente non sia
stato superato il seguente nuovo limite di ricavi:
• per i soggetti che, svolgendo prestazioni di servizi, hanno conseguito ricavi fino a 400.000,00 euro e
non hanno optato per la contabilità ordinaria;
• per i soggetti che, svolgendo altre attività, hanno conseguito ricavi fino a 700.000,00 euro e non hanno optato per la contabilità ordinaria.
Al fine di individuare il regime naturale di contabilità per il 2014, è necessario verificare se nel 2013 siano
o meno stati superati i limiti anzidetti.
Qualora l’impresa pur non superando i limiti di cui sopra continui a tenere la contabilità ordinaria, si
concretizza la fattispecie della contabilità ordinaria “per opzione” che dovrà essere comunicata nel Quadro
VO del Modello IVA 2015.
Si ricorda che il citato D.L. n. 70/2011 non aveva modificato i limiti del volume d’affari per
l’effettuazione delle liquidazioni IVA trimestrali, determinando così, per il 2011, un disallineamento tra
le soglie ai fini delle imposte dirette (per la tenuta della contabilità) ed IVA (per la periodicità di
liquidazione).
Il disallineamento tra le soglie di ricavi ai fini delle imposte dirette (per la tenuta della contabilità) e
quelle del volume d’affari ai fini IVA (per la periodicità di liquidazione), prodottasi dal 14 maggio 2011,
per effetto dell’art. 7, comma 2, lett. m) è stato così superato a decorrere dal 2012 (art. 14, comma
11, Legge n. 183/2011).
La verifica del mancato superamento deve essere effettuata all’inizio di ogni anno con riferimento ai
ricavi dell’anno precedente. Se nell’anno precedente sono stati superati i limiti, l’impresa deve
adottare la contabilità ordinaria. Ugualmente, può essere riadottata la contabilità semplificata a partire
dall’esercizio successivo a quello in cui i ricavi non hanno superato i limiti previsti.
Per le imprese che esercitano contemporaneamente prestazioni di servizi ed altre attività si fa
riferimento all’ammontare dei ricavi relativi all’attività prevalente, a condizione che i ricavi siano
annotati distintamente; in mancanza si considerano prevalenti le attività diverse dalle prestazioni di
servizi.
IMMOBILI SOGGETTI A PROVVEDIMENTI DI SEQUESTRO E CONFISCA (ART. 32,
D.LGS. N. 175/2014 )
La Legge di stabilità 2013 aveva introdotto l’esenzione da imposte, tasse e contributi per gli immobili assoggettati a provvedimenti di sequestro e confisca, in vigenza dei medesimi, e comunque fino alla loro assegnazione o destinazione (art. 1, c. 189, lett. d), Legge n. 228/2012).
Il Decreto semplificazioni ha delimitato l’ambito applicativo della disposizione in materia di regime fiscale e
oneri economici dei beni sotto posti a sequestro e confisca non definitiva, ai sensi dell’art. 51, D.Lgs. n.
159/2011 (Codice delle leggi antimafia). In particolare, con decorrenza dal 1° gennaio 2014, risultano og768
getto di sospensione esclusivamente le imposte che abbiano come presupposto il diritto di proprietà o il
possesso dell’immobile, nonché quelle che in via generale gravano sugli atti e i contratti relativi agli immobili, in una fase del procedimento di prevenzione in cui non è ancora definita la destinazione finale
dell’immobile (D.Lgs. n. 175/2014).
RIVALUTAZIONE REDDITO DOMINICALE E AGRARIO (ART. 1, COMMA 512, DELLA
LEGGE N. 228/2012)
Per i periodi di imposta dal 2013 al 2015 il reddito dominicale e quello agrario sono rivalutati del 15%,
mentre per i terreni agricoli, nonché per quelli non coltivati, posseduti e condotti dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali iscritti nella previdenza agricola, la rivalutazione è pari al 5%.
L’incremento si applica sull’importo risultante dalla rivalutazione operata ai sensi dell’art. 3, comma 50,
della Legge 23 dicembre 1996, n. 662, pari all’80% per il reddito dominicale e al 70% per il reddito agrario.
DISTRIBUTORI DI CARBURANTI (ART. 4, COMMA 7-BIS, DEL D.L. N. 69/2013)
La deduzione forfetaria prevista in favore degli esercenti impianti di distribuzione di carburante è determinata applicando le percentuali già fissate (art. 34, Legge n. 183/2011) al volume d’affari, e non più
all’ammontare lordo dei ricavi.
DETASSAZIONE CONTRIBUTI, INDENNIZZI E RISARCIMENTI - TERREMOTO
DELL’EMILIA (ART. 11, COMMI 7 E 8, DEL D.L. N. 76/2013)
Per i soggetti che hanno sede o unità locali nel territorio dei comuni interessati dal terremoto dell’Emilia,
che abbiano subito danni, verificati con perizia giurata, per effetto degli eventi sismici del maggio 2012, i
contributi, gli indennizzi e i risarcimenti connessi agli eventi sismici, non concorrono alla formazione del
reddito imponibile ai fini delle imposte sul reddito.
Con il D.L. n. 74/2014, convertito con la legge n. 93/2014, è stato prorogato lo stato di emergenza per gli
eventi sismici del maggio 2012 al 31 dicembre 2014.
X DETERMINAZIONE DEL REDDITO
PASSAGGIO DAL REGIME ORDINARIO A QUELLO SEMPLIFICATO
Particolari regole sono previste per il passaggio dal regime di contabilità ordinario a quello semplificato:
• il fondo in sospensione d’imposta (art. 88 del D.P.R. n. 917/1986), che concorre per il suo intero
ammontare alla formazione del reddito nel periodo in cui avviene il passaggio di regime;
• gli accantonamenti ai fondi TFR, rischi su crediti, rischi su cambio e gli altri fondi (indicati negli
artt. 105, 106, 107 del D.P.R. n. 917/1986), che non concorrono alla formazione del reddito di periodo
a condizione che vengano iscritti nel registro IVA o nell’apposito registro per chi non effettua operazioni soggette ad IVA. In mancanza dell’annotazione in tali registri questi accantonamenti risultano
imponibili. Inoltre le spese e le perdite riferibili a questi fondi che si verificano nei periodi di imposta
successivi sono deducibili per la parte non coperta degli accantonamenti.
REDDITO D’IMPRESA
I soggetti che adottano la contabilità semplificata determinano il reddito d’impresa secondo le norme
previste per le imprese minori (art. 66 del D.P.R. n. 917/1986). Poiché non è prevista la redazione del
bilancio, il reddito si desume dalla compilazione dell’apposito Quadro RG.
769
DETERMINAZIONE
Alla
•
•
•
determinazione del reddito delle imprese minori sono applicati i seguenti principi:
gli elementi reddituali si considerano in base al principio di competenza;
le valutazioni devono essere effettuate secondo le regole generali (art 110 del D.P.R. n. 917/1986);
i beni che fanno parte del patrimonio sono individuati secondo le regole generali (art. 65 del D.P.R. n.
917/1986).
Nel Quadro RG devono essere, quindi, riepilogati gli elementi costitutivi del reddito d’impresa prodotto dal
soggetto obbligato.
Tale reddito è costituito dalla differenza tra:
• l’ammontare dei ricavi (art. 85 del D.P.R. n. 917/1986) e gli altri proventi, costituiti dai dividendi, dagli interessi e dai proventi immobiliari, conseguiti nel periodo di imposta (artt. 89 e 90 del D.P.R. n.
917/1986). Costituiscono quindi componente positivo gli utili derivanti da partecipazioni in società di
persone e in società di capitali, nonché gli interessi e gli altri proventi da capitale per l’ammontare maturato nell’esercizio. Devono inoltre essere considerati i redditi fondiari degli immobili non strumentali
e non costituenti beni merce;
• l’ammontare delle spese documentate sostenute nel periodo stesso.
La differenza può essere aumentata o diminuita delle:
• rimanenze finali e esistenze iniziali, valutate ai sensi degli artt. 92, 93 e 94 del D.P.R. n. 917/1986
analogamente alle imprese soggette al regime ordinario. Per ciascuna categoria dovranno essere indicati quantità, valore unitario e criteri adottati;
• plusvalenze patrimoniali (art. 86 del D.P.R. n. 917/1986) per le quali è possibile la scelta tra
l’imputazione al reddito nell’esercizio in cui sono realizzate o in cinque esercizi;
• sopravvenienze attive o passive (artt. 88 e 101 del D.P.R. n. 917/1986), incluse le perdite su beni
strumentali e le perdite su crediti;
• altri componenti positivi quali gli utili distribuiti da società estera residente in stati o territori a fiscalità privilegiata;
• reddito imputato per trasparenza (art. 116 del D.P.R. n. 917/1986).
DEDUZIONI
Le spese e i componenti negativi devono essere registrati nei registri IVA, ai fini della loro deducibilità.
Tuttavia quelli non registrati, ma specificatamente afferenti i ricavi e altri proventi, sono ammessi in
deduzione se e nella misura in cui risultano da elementi certi e precisi (art. 109 del D.P.R. n. 917/1986).
Le quote di ammortamento di beni materiali e immateriali e le spese di manutenzione possono essere
dedotte ai sensi degli artt. 102, 103 e 108 del D.P.R. n. 917/1986 a condizione che siano annotate nel
registro dei cespiti ammortizzabili, ovvero se le registrazioni richieste per la tenuta dello stesso risultano
dal registro IVA acquisti (art. 2 del D.P.R. n. 695/1996).
Le quote di accantonamento ai fondi di quiescenza e previdenza sono ammesse in deduzione a
condizione che risultino iscritte nel registro degli acquisti tenuto ai fini dell’IVA o nell’apposito registro per
coloro che effettuano soltanto operazioni non soggette all’IVA.
Non possono essere dedotti dal reddito:
• gli ammortamenti finanziari dei beni gratuitamente devolvibili (art. 104 del D.P.R. n. 917/1986);
• gli accantonamenti per rischi su crediti e per rischi su cambi; altri accantonamenti come, ad esempio, i lavori ciclici di manutenzione.
Per ulteriori approfondimenti sugli elementi del reddito d’impresa si rimanda al Quadro RF.
La deducibilità dei canoni di locazione finanziaria
Come noto, il D.L. n. 16/2012 ha modificato gli artt. 54, comma 2 e 102, comma 7, TUIR che
disciplinano rispettivamente la deducibilità dal reddito di lavoro autonomo e d’impresa dei canoni
relativi ai contratti di leasing aventi ad oggetto beni strumentali, prevedendo l’eliminazione della
durata minima precedentemente richiesta ai fini della deducibilità stessa.
770
Le nuove disposizioni, ricordiamo, trovano applicazione con riferimento ai contratti stipulati a
decorrere dal 29 aprile 2012 fino al 31 dicembre 2013, con la conseguenza che, per i contratti già
in essere alla predetta data resta applicabile la “vecchia disciplina”.
Come accennato, per effetto delle nuove disposizioni e relativamente ai contratti di locazione
finanziaria stipulati dal 29 aprile 2012 fino al 31 dicembre 2013, per i beni concessi in locazione
finanziaria, l’impresa utilizzatrice che imputa a conto economico i canoni di locazione finanziaria,
a prescindere dalla durata contrattuale prevista, la deduzione è ammessa per un periodo non
inferiore ai due terzi del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito dalle
tabelle ministeriali, in relazione all’attività esercitata dall’impresa stessa; in caso di beni immobili,
qualora l’applicazione della regola di cui al periodo precedente determini un risultato inferiore a
11 anni ovvero superiore a 18 anni, la deduzione è ammessa per un periodo rispettivamente
non inferiore a 11 anni ovvero per almeno 18 anni. Per i beni di cui all’art. 164, comma 1, lett.
b), la deducibilità dei canoni di locazione finanziaria è ammessa per un periodo non inferiore al
periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito dalle tabelle ministeriali. La
quota di interessi impliciti desunta dal contratto è soggetta alle regole di deducibilità degli
interessi passivi (art. 96 del D.P.R. n. 917/1986).
La Legge n. 147/2013 ha apportato importanti modifiche al regime fiscale dei canoni dei contratti di
leasing, intervenendo sulla riduzione del periodo di deducibilità, sul leasing per autoveicoli e sulla
disciplina riguardante la cessione del contratto di leasing immobiliare strumentale, con l’introduzione di
un’imposta di registro per il subentro di un nuovo soggetto.
Per i contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2014, i canoni di leasing saranno deducibili, a
prescindere dalla durata del contratto, in un periodo non inferiore al periodo di ammortamento del bene
strumentale.
Per i contratti di locazione finanziaria relativi ad automezzi a decorrere dal 1° gennaio 2014, i relativi
canoni saranno deducibili, a prescindere dalla durata del contratto, per un periodo non inferiore a 4
anni per veicoli non strumentali e in uso promiscuo a dipendenti e per la metà del periodo di
ammortamento i canoni relativi ai veicoli strumentali.
Per i beni immobili concessi in locazione finanziaria, la deduzione dei canoni da parte dell’impresa
utilizzatrice è ammessa a prescindere dalla durata del contratto, in un periodo non inferiore a 12 anni.
Le spese di rappresentanza
Le spese di rappresentanza sono deducibili nel periodo di sostenimento se rispondenti ai requisiti
di inerenza e congruità stabiliti con Decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 19
novembre 2008, ed in ogni caso sono deducibili le spese relative a beni distribuiti gratuitamente
di valore unitario non superiore a 50,00 euro.
Parziale deducibilità dell’IRAP
È prevista la possibilità di dedurre dal reddito d’impresa un importo pari al 10% dell’IRAP versata
nell’anno (art. 6, comma 1, del D.L. n. 185/2008).
È prevista la possibilità di dedurre dal reddito d’impresa l’ammontare dell’IRAP relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni spettanti ai sensi dell’art.
11, commi 1, lett. a), 1-bis, 4-bis, 4-bis1, D.L. n. 446 /1997, versata nell’anno, sia a titolo di saldo (di periodi di imposta precedenti), che a titolo di acconto.
Deducibilità IMU dal reddito di impresa
La L. 27 dicembre 2013, n. 147, art. 1, comma 715 (c.d. Legge di Stabilità) prevede che l’imposta
municipale propria (IMU) relativa agli immobili strumentali sia deducibile ai fini della determinazione
del reddito di impresa e del reddito derivante dall’esercizio di arti e professioni nella misura del 20% a
decorrere dal periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2014.
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DEDUZIONI FORFETARIE
Per particolari categorie di contribuenti è concessa un’ulteriore riduzione del reddito a titolo di
deduzione forfetaria di spese non documentate (art. 66, commi 4 e 5, del D.P.R. n. 917/1986).
I soggetti interessati sono:
• gli intermediari e rappresentanti di commercio;
• gli esercenti attività di somministrazione di alimenti e bevande che svolgono prestazioni alberghiere (alberghi, bar, ristoranti ed esercizi similari, esclusa la somministrazione di sole bevande).
Il reddito d’impresa determinato nei modi indicati in precedenza è ridotto di un importo pari alle seguenti
percentuali dell’ammontare dei ricavi:
• 3% per i ricavi fino a 6.197,48 euro;
• 1% per i ricavi oltre a 6.197,48 e fino a 77.468,53 euro;
• 0,50% per i ricavi oltre a 77.468,53 e fino a 92.962,24 euro.
COMPENSAZIONE DELLE PERDITE D’IMPRESA, ARTISTICHE E PROFESSIONALI
Nella determinazione del reddito d’impresa regime semplificato le perdite fiscali non sono scomputabili dal
reddito complessivo come previsto dall’art. 8, comma 2, del TUIR.
STUDI DI SETTORE
Gli studi di settore (art. 62-bis del D.L. n. 331/1993) sono strumenti istruttori costruiti sulla base di una
complessa struttura informativa che consente di identificare all’interno di particolari categorie economiche
indici statistici ai quali è possibile parametrare la situazione reddituale e fiscale dei singoli contribuenti. Si
ricorda, altresì, che nei confronti dei soggetti esercenti attività per le quali non risultano approvati gli studi
di settore risultano applicabili gli accertamenti in base a parametri fiscali.
Si ricorda che i parametri non si applicano nei confronti dei contribuenti che esercitano attività per le
quali non si è provveduto alla elaborazione degli stessi; tali attività sono indicate con il termine
“esclusa” nelle tabelle degli indicatori allegate al D.P.C.M. 29 gennaio 1996. I parametri, inoltre, non
trovano comunque applicazione nei confronti dei soggetti per i quali operano le cause di esclusione
dagli accertamenti basati sugli studi di settore previste dall’art. 10 della legge 8 maggio 1998, n. 146.
Non si applicano, altresì, ai contribuenti il cui reddito è determinato con criteri di tipo forfetario, a quelli
che omettono di presentare la dichiarazione dei redditi o che la presentano incompleta e alle imprese
in liquidazione o interessate da procedure concorsuali.
Sono esclusi dall’applicazione degli studi di settore e dei parametri i contribuenti che adottano il
regime di vantaggio per l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità (art. 27, commi 1 e 2, del D.L.
6 luglio 2011, n. 98 convertito con legge 15 luglio 2011, n. 111). Sono soggetti a tale obbligo quelli
rientranti nel regime agevolato di cui al successivo comma 3.
Ulteriori precisazioni relative all’applicazione dei parametri sono contenute nelle C.M. 13 maggio
1996, n. 117/E e 16 maggio 1997, n. 140/E.
Il contribuente esercente attività soggette agli studi di settore è tenuto alla compilazione di un apposito
“Modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore”; tale Modello
è diverso a seconda dell’attività esercitata dal contribuente, identificata dal codice attività comunicato
all’Agenzia delle entrate.
I modelli sono suddivisi in quattro macro aree:
MANIFATTURE
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COMMERCIO
SERVIZI
PROFESSIONISTI
All’interno di ciascuna area, ciascun contribuente dovrà compilare il Modello proprio del codice attività
dichiarato.
X NOVITÀ 2015
CANONI DI LEASING (LEGGE N. 190/2014)
strumentale.
DEDUCIBILITÀ DELL’IRAP
A decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 DICEMBRE 2014, ai soggetti che
determinano il valore della produzione netta ai sensi degli artt. da 5 a 9 D. Lgs. 446/1997 e che non si
avvalgono di lavoratori dipendenti, spetta un credito d’imposta, da utilizzare esclusivamente in
compensazione, a decorrere dall’anno di presentazione della corrispondente dichiarazione, pari al 10%
dell’imposta lorda.
Per i soggetti che determinano il valore della produzione netta ai sensi degli artt. da 5 a 9 D.Lgs. n.
446/1997 (imprese, a prescindere dal metodo adottato, e lavoratori autonomi), è ammessa in deduzione,
ai fini IRAP, la differenza tra il costo complessivo per il personale dipendente con contratto a tempo indeterminato e le vigenti deduzioni riferibili al costo del lavoro.
La quota di IRAP ammessa in deduzione ai fini della determinazione delle imposte dirette, relativa alla
quota delle spese per il personale dipendente e assimilato, è determinata al netto delle deduzioni
spettanti, considerando anche la nuova deduzione del costo del personale.
ABOLIZIONE DEI REGIMI AGEVOLATI “CONTRIBUENTI MINIMI” E “NUOVE
INIZIATIVE PRODUTTIVE”
La Legge di Stabilità 2015 (Legge n. 190/2014) ha introdotto un nuovo regime forfetario per i contribuenti
persone fisiche esercenti attività di impresa, arti o professioni, abrogando il regime dei “contribuenti minimi” ed il regime delle “nuove iniziative produttive” con decorrenza dal 1° gennaio 2015.
PROROGA DEGLI SFRATTI (ART. 4, COMMA 8, DEL D.L. N. 150/2013)
È prorogata sino al 31 dicembre 2014 la sospensione, già prorogata da ultimo sino al 31 dicembre 2013,
dell’esecuzione dei provvedimenti di rilascio per terminata locazione degli immobili adibiti ad uso abitativo
(Legge n. 15/2014).
LOCAZIONE ALLOGGI SOCIALI (ART. 6, COMMI 1 E 2, DEL D.L. N. 47/2014)
Il reddito derivante dalla locazione di alloggi sociali non è soggetto a tassazione nella misura del 40%.
L’agevolazione è subordinata all’autorizzazione della commissione europea.
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INCENTIVI PER IL RIENTRO IN ITALIA DEI RICERCATORI
Ai fini delle imposte sui redditi è escluso dalla formazione del reddito di lavoro dipendente o autonomo il
90% degli emolumenti percepiti dai docenti e dai ricercatori che, in possesso di titolo di studio universitario
o equiparato e non occasionalmente residenti all’estero, abbiano svolto documentata attività di ricerca o
docenza all’estero presso centri di ricerca pubblici o privati o università per almeno 2 anni continuativi e
che entro i 7 (anziché 5) anni solari successivi svolgano la loro attività in Italia, acquisendo conseguentemente la residenza fiscale nel territorio dello Stato.
L’agevolazione si applica nel periodo d’imposta in cui il ricercatore diviene fiscalmente residente nel territorio dello Stato e nei 3 (anziché 2) periodi d’imposta successivi, a condizione che permanga la residenza
fiscale in Italia.
D.L. N. 83/2014, DECRETO ART-BONUS
Il D.L. 31 maggio 2014, n. 83, convertito con modificazioni nella legge 29 luglio 2014, n. 106, ha introdotto
tra l’altro, nell’ambito delle disposizioni urgenti per la tutela del patrimonio culturale, lo sviluppo della cultura e il rilancio del turismo, un credito di imposta per favorire le erogazioni liberali a sostegno della cultura
(c.d. “Art-Bonus”).
L’art. 1 del citato Decreto legge introduce, infatti, un regime fiscale agevolato di natura temporanea, sotto
forma di credito di imposta, nella misura del 65% delle erogazioni effettuate nel 2014 e nel 2015, e nella
misura del 50% delle erogazioni effettuate nel 2016, in favore delle persone fisiche e giuridiche che effettuano erogazioni liberali in denaro per interventi a favore della cultura e dello spettacolo.
La citata disposizione è finalizzata a favorire e potenziare il sostegno del mecenatismo e delle liberalità al
fondamentale compito della Repubblica di tutela e valorizzazione del patrimonio culturale.
Ciò premesso, con la presente circolare - condivisa con il Ministero dei Beni e delle Attività culturali e del
turismo - si forniscono i primi chiarimenti interpretativi sulla nuova misura agevolativa.
Il credito d’imposta è riconosciuto a:
• le persone fisiche e agli enti non commerciali nei limiti del 15% del reddito imponibile;
• i soggetti titolari di reddito d’impresa nei limiti del 5 per mille dei ricavi annui;
• per le donazioni a favore di:
a) Interventi di manutenzione, protezione e restauro di beni culturali pubblici;
b) Musei, siti archeologici, archivi e biblioteche pubblici;
c) Teatri pubblici e Fondazioni lirico-sinfoniche.
Il credito d’imposta è ripartito in tre quote annuali di pari importo (per le imprese è utilizzabile in compensazione).
X SOGGETTI INTERESSATI
Il Quadro RG deve essere utilizzato:
• dagli esercenti attività commerciali in contabilità semplificata (art. 18 del D.P.R. n. 600/1973);
• dagli imprenditori agricoli che esercitano attività di agriturismo (legge n. 92/2006);
• dai contribuenti che si avvalgono del regime agevolato per le nuove iniziative imprenditoriali (art.
13 della legge n. 388/2000);
• dai soggetti rientranti nel regime contabile agevolato di cui all’art. 27, comma 3, D.L. n. 98/2011.
Il Quadro RG non deve essere compilato dai soggetti che adottano il nuovo regime agevolato per
l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità (art. 27, commi 1 e 2, del D.L. n. 98/2011, convertito
con legge 15 luglio 2011, n. 111), in quanto obbligati alla compilazione dell’apposito Quadro LM.
I soggetti che esercitano attività artigiana, iscritti nell’apposito albo, devono barrare la casella
“Artigiani”.
I cittadini dell’Unione Europea nati dopo il 1° gennaio 1969, in possesso di un titolo di laurea, che
studiano, lavorano o hanno conseguito una specializzazione post laurea all’estero e che decidono di
rientrare in Italia, e che intendono usufruire dell’incentivo fiscale destinato alle persone fisiche che
774
intraprendono un’attività di impresa in Italia e che, nei successivi tre mesi, trasferiscono in Italia la
residenza (legge n. 238/2010), devono barrare la casella posta a margine del Quadro denominata
“Rientro lavoratrici/lavoratori”.
X COME SI COMPILA
Il Quadro si compone di tre riquadri.
RG1
Dati relativi all’attività
RG2-RG36
Determinazione del reddito
RG37
Altri dati
RIGO RG1: DATI GENERALI
Il presente Rigo va compilato per l’indicazione del codice attività e dai soggetti per i quali non operano gli
studi di settore, i parametri e gli INE.
Deve essere indicato:
• nella Colonna 1, il codice attività dell’impresa desunto dalla tabella di classificazione delle attività
economiche ATECO 2007;
• nella Colonna 2, il codice di esclusione degli studi di settore;
• nella Colonna 3, il codice di inapplicabilità degli studi di settore;
• nella Colonna 4, il codice di esclusione dai parametri;
• il campo 5 va barrato dai soggetti che non sono tenuti alla compilazione del modello studi di settore e
sono dispensati dalla presentazione del modello Indicatori di Normalità Economica.
I soggetti nei confronti dei quali si applicano i parametri o gli studi di settore devono:
- barrare l’apposita casella contenuta nella seconda facciata del Frontespizio, nel Rigo “Tipo di
dichiarazione”;
- compilare ed allegare gli appositi modelli.
CODICI ATECO 2007
Si precisa che la tabella dei codici attività è consultabile sul sito Internet dell’Agenzia dell’Entrate
www.agenziaentrate.gov.it nella Sezione “Strumenti” unitamente al volume d’ausilio contenente le note
esplicative e le tabelle ATECOFIN 2004 e ATECO 2007.
ESERCIZIO DI PIÙ ATTIVITÀ
In caso di più attività economiche esercitate, va indicato il codice attività prevalente sotto il profilo dei
ricavi conseguiti.
ARTIGIANI
Gli esercenti attività artigiana, devono barrare l’apposita casella sul lato del riquadro.
775
RIGO RG2: RICAVI DI CUI AI COMMI 1 (LETT. A) E B) E 2 DELL’ART. 85 DEL TUIR
COLONNA 1
Nella Colonna 1 del Rigo RG2 va indicato l’ammontare dei ricavi per i quali è stata emessa la fattura.
COLONNA 2
Nella Colonna 2, va indicato l’ammontare complessivo dei ricavi derivanti dalla cessione di beni o dalla
prestazione di servizi alla cui produzione o scambio è diretta l’attività d’impresa.
Deve essere compreso tra i ricavi il valore normale dei beni destinati al consumo personale o familiare
dell’imprenditore ovvero destinati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa.
CESSIONI GRATUITE ALLE ONLUS
Le cessioni gratuite alle ONLUS dei prodotti alimentari e farmaceutici da parte di imprese commerciali o
produttrici non si considerano effettuate per finalità estranee all’esercizio d’impresa, ai sensi dell’art.
85 del TUIR (art. 13, comma 2, del D.Lgs. n. 460/1997). Il costo relativo ai beni è deducibile. Non si
considerano destinati a finalità estranee all’esercizio d’impresa anche i beni, diversi dai precedenti, ceduti
gratuitamente alle ONLUS.
Qualora siano ceduti gratuitamente alle ONLUS, i beni non di lusso alla cui produzione o al cui scambio è
diretta l’attività dell’impresa, che presentino imperfezioni, alterazioni, danni o vizi che pur non
modificandone l’idoneità di utilizzo non ne consentono la commercializzazione o la vendita, rendendone
necessaria l’esclusione dal mercato o la distruzione, per un importo corrispondente al costo specifico
sostenuto per la produzione o l’acquisto complessivamente non superiore al 5% del reddito d’impresa
dichiarato, non si considerano destinati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa.
ONLUS è l’acronimo di “Organizzazione Non Lucrativa di Utilità Sociale”. Ai fini delle imposte dirette, alla
categoria delle ONLUS possono appartenere le associazioni, i comitati, le fondazioni, le società
cooperative e altri enti di carattere privato, con o senza personalità giuridica, i cui statuti o atti costitutivi,
redatti nella forma dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata, prevedono
espressamente una serie di requisiti. Tale qualifica è importante per la possibilità di godimento di non
trascurabili vantaggi fiscali, sotto forma di agevolazioni.
EVENTI DI CALAMITÀ PUBBLICA O STRAORDINARIA
Non si considerano destinati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa, e quindi non concorrono a
formare il reddito come ricavi o plusvalenze, i beni ceduti gratuitamente alle popolazioni colpite da eventi
di calamità pubblica o da altri eventi straordinari. Tali beni possono essere ceduti alle suddette popolazioni
anche mediante fondazioni, associazioni, comitati ed enti individuati da appositi decreti prefettizi o
ministeriali (art. 27, commi 2 e 4, della legge n. 133/1999).
PRODOTTI EDITORIALI E DOTAZIONI INFORMATICHE CEDUTI GRATUITAMENTE
Non costituisce destinazione a finalità estranee all’esercizio d’impresa la cessione gratuita agli enti locali,
agli istituti di prevenzione e pena, alle istituzioni scolastiche, agli orfanotrofi ed enti religiosi, di prodotti
editoriali e di dotazioni informatiche non più commercializzati e non più idonei alla commercializzazione
(art. 54, comma 1, della legge n. 342/2000 e D.M. 25 maggio 2001, n. 264).
RIGO RG3: ALTRI PROVENTI CONSIDERATI RICAVI
Va indicato l’ammontare dei proventi considerati ricavi, diversi da quelli indicati al Rigo RG2.
776
UTILI SU AZIONI O QUOTE
Non vanno indicati in questo Rigo i ricavi previsti dalle lett. c), d) ed e) del comma 1 dello stesso art. 85
del D.P.R. n. 917/1986, ma soltanto l’utile netto derivante dalla negoziazione dei titoli ivi indicati.
Tale utile netto è determinato dalla differenza tra la somma dei corrispettivi derivanti dalle cessioni dei
suddetti beni e delle relative rimanenze finali e la somma delle esistenze iniziali e del costo di acquisto
degli stessi. Si precisa che nella determinazione dell’utile netto va tenuto conto delle disposizioni
antielusive concernenti il c.d. Dividend washing (art. 109, commi 3-bis e 3-ter, del D.P.R. n. 917/1986).
Dividend washing: è una pratica consistente nel comprare un titolo subito prima del dividendo e
rivenderlo subito dopo. L’investimento in valori mobiliari rappresentativi di capitale di rischio è suscettibile
di generare due fondamentali tipologie di proventi, i dividendi e le plusvalenze. Il dividend washing è una
pratica alternativa di incasso dei dividendi. Secondo il “Secit - Servizio Consultivo ed Ispettivo Tributario
Ministero dell’economia e delle finanze” “si è in presenza di una vendita e una rivendita effettuate tra un
fondo comune di investimento ed una società di capitali, operazione mediante la quale il fondo trasforma
un dividendo, che è in via di pagamento su un titolo in suo possesso, in una plusvalenza, mentre la società
di capitali incassa il dividendo, scomputa la ritenuta di acconto ed il credito di imposta ed imputa al conto
economico una minusvalenza da negoziazione”.
Minusvalenze indeducibili
Sono indeducibili dal reddito di impresa le minusvalenze e le perdite realizzate:
• su partecipazioni e fattispecie ad esse assimilate, nel caso in cui il realizzo avvenga nel
contesto di operazioni di dividend washing;
• su azioni e altri titoli quotati in mercati regolamentati italiani o esteri, nel caso in cui l’entità della
minusvalenza realizzata superi i 50.000 euro (art. 5-quinquies del D.L. n. 203/2005).
Dividend washing
In particolare, viene previsto che:
• le minusvalenze (di cui all’art. 101 del TUIR) e le differenze negative tra ricavi e costi (di cui
all’art. 85 del TUIR), realizzate su partecipazioni societarie e fattispecie ad esse assimilate prive
dei requisiti pex (di cui all’art. 87 del TUIR) non sono deducibili dal reddito di impresa fino a
concorrenza dei dividendi (e degli acconti di dividendi) percepiti nei 36 mesi precedenti al
realizzo;
• le disposizioni di cui al punto precedente si applicano con riferimento alle partecipazioni
societarie e fattispecie ad esse assimilate acquisite nei 36 mesi precedenti al realizzo, a patto
però che dette partecipazioni societarie e fattispecie ad esse assimilate soddisfino i requisiti pex
della residenza e della commercialità (requisiti di cui alle lett. c) e d), del comma 1, dell’art. 87
del TUIR);
• resta ferma l’applicazione della norma antielusiva (art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973).
La limitazione della deducibilità della minusvalenza sarà pari all’importo dei dividendi percepiti e non
tassati.
A partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, quanto sopra non si
applica ai soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali (art. 1, comma 58,
della legge n. 244/2007).
RIGO RG5: RICAVI NON ANNOTATI NELLE SCRITTURE CONTABILI
Nel Rigo RG5 Colonna 1, devono essere indicati gli importi relativi all’adeguamento ai ricavi determinati
sulla base dei parametri (art. 3, comma 126, della legge 23 dicembre 1996, n. 662) e sulla base degli studi
di settore (art. 10 della legge 8 maggio 1998, n. 146).
Nel Rigo RG5 Colonna 3, vanno indicati i componenti positivi non annotati nelle scritture contabili,
comprensivi degli importi esposti in Colonna 1, qualora il contribuente intenda avvalersi delle disposizioni
riguardanti l’adeguamento ai ricavi determinati in base ai parametri (art. 4 del D.P.R. 31 maggio 1999, n.
195) ed agli studi di settore (art. 10 della legge 8 maggio 1998, n. 146), i cui importi vanno evidenziati in
777
Colonna 1.
In Colonna 2, va indicata l’eventuale maggiorazione del 3% (art. 2, comma 2-bis, del D.P.R. n. 195/1999
introdotto dalla legge n. 311/2004).
Maggiorazione sull’adeguamento alle risultanze degli studi di settore
La maggiorazione del 3% deve essere versata entro il termine per il versamento a saldo dell’imposta
sul reddito tramite il Mod. F24, indicando il codice tributo 4726.
ADEGUAMENTO AI PARAMETRI
Il contribuente può incrementare i ricavi dichiarati per adeguarli alle risultanze dei parametri fiscali
(D.P.C.M. 29 gennaio 1996) al fine di evitare (art. 3, comma 126, della legge 23 dicembre 1996, n. 662)
l’accertamento induttivo. Ai fini dell’IVA l’adeguamento al volume d’affari risultante dall’applicazione dei
parametri può essere operato, senza applicazione di sanzioni e interessi, effettuando il versamento della
relativa imposta entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi, utilizzando il codice
tributo 6493.
L’adeguamento agli studi di settore “ai fini IVA” deve essere indicato nell’apposita Sezione contenuta
nel Quadro RQ denominata “Adeguamento agli studi di settore ai fini IVA”.
ADEGUAMENTO IN BASE AGLI STUDI DI SETTORE
L’adeguamento agli studi di settore, per i periodi d’imposta diversi da quelli in cui trova applicazione per
la prima volta lo studio, ovvero le modifiche conseguenti alla revisione del medesimo, è effettuato a
condizione che il contribuente versi una maggiorazione del 3%, calcolata sulla differenza tra ricavi o
compensi derivanti dall’applicazione degli studi e quelli annotati nelle scritture contabili.
Tale maggiorazione, da indicare in Colonna 2 del RG5, deve essere versata entro il termine per il
versamento a saldo dell’imposta sul reddito.
La maggiorazione non è dovuta se la predetta differenza non è superiore al 10% dei ricavi o
compensi annotati nelle scritture contabili.
RIGO RG6: PLUSVALENZE PATRIMONIALI
Nel Rigo RG6 Colonna 1 va indicato l’ammontare delle plusvalenze patrimoniali (art. 86 del D.P.R. n.
917/1986), afferenti i beni relativi all’impresa, diversi da quelli la cui cessione genera ricavi.
Plusvalenza: Differenza positiva tra il corrispettivo o l’indennità percepiti e il costo non ammortizzato, ovvero, in assenza di corrispettivo, la differenza tra il valore normale del bene e il costo non ammortizzato.
PLUSVALENZE
Le plusvalenze realizzate concorrono a formare il reddito per l’intero ammontare nell’esercizio in cui sono
state realizzate ovvero, se i beni sono stati posseduti per un periodo non inferiore a 3 anni, a scelta del
contribuente, in quote costanti nell’esercizio stesso e nei successivi, ma non oltre il quarto (art. 86, comma
4, del D.P.R. n. 917/1986).
In Colonna 2 vanno indicati:
• gli importi indicati in Colonna 1;
• le sopravvenienze attive di cui all’art. 88, comma 2, del TUIR.
778
SOPRAVVENIENZE ATTIVE
Il medesimo trattamento si applica alle sopravvenienze attive costituite da indennità risarcitorie per la
perdita o il danneggiamento dei beni (art. 86, comma 1, lett. b), del D.P.R. n. 917/1986), conseguite per
ammontare superiore a quello che ha concorso a formare il reddito in precedenti esercizi (art. 88, comma
2, del D.P.R. n. 917/1986).
RATEIZZAZIONE
La scelta per la rateizzazione va effettuata nella dichiarazione dei redditi relativa all’esercizio in cui le
plusvalenze sono state realizzate o le sopravvenienze attive sono state conseguite, compilando il
prospetto delle “Plusvalenze e delle sopravvenienze attive”, contenuto nel Quadro RS.
Pertanto, nel presente Rigo va indicato l’intero ammontare delle plusvalenze realizzate e delle
sopravvenienze conseguite nell’anno e/o la quota costante evidenziata nel Rigo RS3 del Quadro RS
relativa a quelle, da indicare nel Rigo RS2, che si intendono rateizzare unitamente alle quote costanti delle
plusvalenze realizzate e delle sopravvenienze conseguite, oggetto di rateazione in precedenti periodi
d’imposta.
RIGO RG7: SOPRAVVENIENZE ATTIVE
Nel Rigo RG7 va indicato l’ammontare delle sopravvenienze attive di cui all’art. 88 del TUIR, ad
esclusione di quelle previste nel comma 2 (da indicare nel Rigo RG6 Colonna 2).
RATEIZZAZIONE
La scelta per la rateizzazione va effettuata nella dichiarazione dei redditi relativa all’esercizio in cui i
predetti proventi sono stati incassati, compilando il prospetto delle “Plusvalenze e delle sopravvenienze
attive”.
Relativamente ai proventi incassati nel periodo d’imposta oggetto della presente dichiarazione, da
evidenziare nel Quadro RS, Rigo RS4, la scelta va effettuata indicando nel Rigo RS5 del predetto Quadro
la quota costante.
Tale quota va indicata nel Rigo RG7 unitamente alle quote costanti, imputabili al reddito dell’esercizio, dei
proventi conseguiti nei precedenti periodi d’imposta ed oggetto di rateazione.
I proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o di liberalità, esclusi i contributi di
cui alle lett. g) e h) del comma 1 dell’art. 85 del TUIR e quelli per l’acquisto di beni ammortizzabili
indipendentemente dal tipo di finanziamento adottato, concorrono a formare il reddito
nell’esercizio in cui sono stati incassati o, in quote costanti, in tale esercizio e nei successivi, ma
non oltre il quarto.
RIGO RG8: RIMANENZE FINALI DI DURATA NON ULTRANNUALE
Va indicato il valore delle rimanenze finali di materie prime e sussidiarie, semilavorati, prodotti finiti, merci
e di prodotti in corso di lavorazione e servizi non di durata ultrannuale.
RIGO RG9: RIMANENZE FINALI DI DURATA ULTRANNUALE
Va indicato il valore delle rimanenze finali di opere, forniture e servizi di durata ultrannuale in corso di
lavorazione (art. 93 del D.P.R. n. 917/1986).
Per tali rimanenze va redatto un prospetto dal quale risulta:
• l’indicazione degli estremi del contratto;
• le generalità e la residenza del committente;
779
•
•
la scadenza prevista;
gli elementi rilevanti per la valutazione della voce nei conti dell’impresa.
LAVORI IN CORSO DI DURATA ULTRANNUALE
Il comma 20 dell’art. 36 del D.L. n. 223/2006 ha abrogato il comma 3 dell’art. 93 del TUIR, ai sensi del
quale il valore delle rimanenze finali delle opere, forniture e servizi di durata ultrannuale, determinato
sulla base del criterio dei corrispettivi pattuiti, può essere ridotto per rischio contrattuale, a giudizio
insindacabile del contribuente, in misura non superiore al 2%, elevata al 4% per le commesse estere.
RIGO RG10: ALTRI COMPONENTI POSITIVI
Nel Rigo RG10:
• in Colonna 1, va indicato l’ammontare del recupero dell’incentivo fiscale derivante dall’applicazione
della Tremonti-ter (comma 3-bis dell’art. 5 D.L. 1° luglio 2009, n. 78, convertito con legge n. 3 agosto
2009, n. 102), pari al corrispettivo o al valore normale dei beni oggetto dell’agevolazione (art. 5,
comma 1, D.L. 1° luglio 2009, n. 78), fino a concorrenza della variazione in diminuzione effettuata nel
periodo in cui è stato realizzato l’investimento; per effetto della revoca dell’agevolazione il reddito imponibile, relativo al periodo di imposta in cui si verifica la cessione dei beni oggetto dell’investimento
a soggetti aventi stabile organizzazione in Paesi non aderenti allo Spazio economico europeo è aumentato avuto riguardo al corrispettivo dei beni ceduti (Circ. n. 44/E 2009 dell’Agenzia delle entrate).
Deve essere inoltre indicato il recupero della maggiore agevolazione fruita per effetto di contributi in
conto impianti percepiti in un esercizio successivo a quello in cui è stato effettuato l’investimento agevolato. Tale importo deve essere riportato nel totale esposto in Colonna 7;
• in Colonna 2, va indicato l’ammontare degli utili distribuiti da un soggetto estero residente in Stati o
territori diversi da quelli di cui all’art. 168-bis del TUIR, direttamente ovvero attraverso un’impresa, società o ente non residente per l’importo non assoggettato a tassazione separata (quadro RM). Tale
importo deve essere riportato nel totale esposto in Colonna 7;
• in Colonna 3 va indicato l’ammontare del reddito imputato da Trust trasparenti o misti di cui l’impresa
risulta beneficiaria. Tale importo deve essere riportato nel totale esposto in Colonna 7;
• in Colonna 4, gli utili che sono stati oggetto di agevolazione per le imprese che hanno sottoscritto o
aderito a un contratto di rete, nell’ipotesi in cui, ai sensi dell’art. 42, comma 2-quater, del D.L. n.
78/2010, nel periodo di imposta oggetto della presente dichiarazione, la riserva appositamente istituita sia stata utilizzata per scopi diversi dalla copertura delle perdite, ovvero sia venuta meno l’adesione
al contratto di rete. Tale importo deve essere riportato nel totale esposto a Colonna 7;
• in Colonna 5, va indicata la plusvalenza determinata unitariamente in base al valore normale dei
componenti dell’azienda o del complesso aziendale, a seguito del trasferimento all’estero che comporti la perdita della residenza ai fini delle imposte dei redditi, che non siano confluiti in una stabile
organizzazione situata nel territorio dello stato. Tale importo va evidenziato anche in Colonna 7. Tale
ammontare non deve tenere conto della plusvalenza soggetta a tassazione separata;
In caso di locazione di alloggi sociali, il cui reddito non concorre nella misura del 40%, va indicato il
60% del reddito. L’agevolazione è subordinata all’autorizzazione della commissione europea. Tale
importo va evidenziato anche nel totale di colonna 7.
• in Colonna 7 oltre agli importi di cui alle Colonne 1, 2, 3, 4, 5 e 6, vanno indicati gli altri componenti
positivi che concorrono a formare il reddito, tra i quali:
- i dividendi diversi da quelli indicati in Colonna 2, e gli interessi attivi di cui all’art. 89 del TUIR. Gli
utili comunque distribuiti dai soggetti IRES (di cui all’art. 73, comma 1, del TUIR) rilevano per il
40% del loro ammontare se formati con utili prodotti dalla società o ente partecipato fino
all’esercizio in corso al 31 dicembre 2007 ovvero per il 49,72% se formati con utili prodotti dalla
società o ente partecipato a partire dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007.
La stessa concorrenza limitata si applica alla remunerazione percepita relativamente ai contratti di
associazione in partecipazione e cointeressenza, allorché sia previsto un apporto di capitale o misto;
- i redditi degli immobili relativi all’impresa che non costituiscono beni strumentali per l’esercizio della stessa, né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa medesima.
Detti immobili concorrono a formare il reddito nell’ammontare determinato in base alle disposizioni
concernenti i redditi fondiari, per quelli situati nel territorio dello Stato o per quelli situati all’estero
(art. 70, comma 2, del D.P.R. n. 917/1986). Tale disciplina non si applica per i redditi, dominicali e
780
agrari dei terreni derivanti dell’esercizio delle attività agricole di cui all’art. 32 del TUIR, pur se nei
limiti ivi stabiliti;
Non concorrono alla formazione del reddito imponibile i redditi dei fabbricati ubicati nelle zone colpite dal
sisma dagli eventi sismici, del 6 aprile 2009, alle condizioni previste, dall’art. 4, comma 5-octies, D.L. 2
marzo 2012 n.16, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 aprile 2012, n. 4.
In caso di immobili locati, qualora il canone di locazione ridotto, fino ad un massimo del 15%, delle spese
documentate di manutenzione ordinaria, risulti superiore al reddito medio ordinario dell’unità immobiliare, il
reddito è determinato in misura pari al canone di locazione al netto di tali spese, ai sensi dell’art. 90 del
TUIR.
Per gli immobili “patrimonio” riconosciuti di interesse storico o artistico il reddito medio ordinario è ridotto
del 50% e non trova applicazione l’art. 41 del TUIR, che prevede l’aumento di un terzo del reddito relativo
alle unità immobiliari tenute a disposizione.
Inoltre il reddito derivante dalla locazione di immobili “patrimonio” riconosciuti di interesse storico o artistico è determinato in misura pari al maggior valore tra il canone risultante dal contratto di locazione, ridotto
del 35%, ed il reddito medio ordinario dell’immobile ridotto del 50%.
Si ricorda che, l’art. 4, comma 8, D.L. n. 150/2013, ha previsto la proroga fino al 31 dicembre 2014
delle disposizioni dettate dalla legge 8 febbraio 2007, n. 9, aventi ad oggetto la sospensione degli
sfratti esecutivi.
- i canoni derivanti dalla locazione di immobili “strumentali per natura”, non suscettibili quindi di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni qualora gli stessi risultino relativi all’impresa. In tale ipotesi i canoni vanno assunti nella determinazione del reddito d’impresa senza alcun abbattimento;
- i proventi conseguiti in sostituzione di redditi derivanti dall’esercizio di attività di impresa e le indennità conseguite, anche in forma assicurativa, per il risarcimento di danni consistenti nella perdita dei citati redditi (salvo che si tratti di indennità relative a redditi prodotti in più anni, per la quali è
stata richiesta la tassazione separata), con esclusione dei danni dipendenti da invalidità permanente o da morte;
- la quota dei contributi destinati all’acquisto di beni ammortizzabili, nell’ipotesi in cui il costo dei beni sia registrato al lordo dei contributi ricevuti;
- gli interessi e altri proventi derivanti dal possesso di obbligazioni e titoli similari. Gli interessi, premi
e altri frutti derivanti da tali titoli conseguiti nell’esercizio di attività commerciali che sono stati assoggettati ad imposta sostitutiva concorrono a formare il reddito d’impresa e l’imposta si intende
versata a titolo d’acconto;
- i contribuenti che nel periodo d’imposta successivo intendono avvalersi del regime forfetario di cui
all’art. 1, commi da 54 a 75, Legge n. 190/2014, ovvero del regime fiscale di vantaggio per
l’imprenditoria giovanile di cui all’art. 27, commi 1 e 2, decreto Legge 6 luglio 2011 n. 98, devono
indicare la somma algebrica delle quote residue dei componenti positivi e negativi di reddito relativi
ad esercizi precedenti a quello da cui ha effetto il nuovo regime, ove sia di segno positivo, la cui
tassazione o deduzione sia stata rinviata in conformità alle disposizioni del TUIR. I soggetti che intendono aderire al regime di vantaggio, indicano detta somma algebrica per la parte che eccede
l’importo di 5.000 Euro (art. 1, comma 106, Legge 24 dicembre 2007 n. 244);
- i redditi imputati per trasparenza dai fondi immobiliari, anche di diritto estero (art. 13, D.Lgs. n.
44/2014), diversi da quelli di cui all’art. 32, comma 3, D.L. n. 78/2010, e dalle società di investimento a capitale fisso (SICAF) che investono in beni immobili nelle misure indicate dalle disposizioni civilistiche, qualora il partecipante, diverso dai soggetti indicati nel suddetto comma 3, possieda quote di partecipazione in misura superiore al 5% del patrimonio del fondo o della società.
RIGO RG12: A) TOTALE COMPONENTI POSITIVI
Va indicata la somma degli importi indicati nei Righi da RG2 a RG10.
781
RIGO RG13: ESISTENZE INIZIALI DI MERCI, PRODOTTI FINITI, MATERIE PRIME DI
DURATA NON ULTRANNUALE
Va indicato il valore delle esistenze iniziali (al 1° gennaio del periodo d’imposta oggetto della
dichiarazione) di materie prime e sussidiarie, semilavorati, prodotti finiti e merci e di prodotti in corso di
lavorazione e servizi di durata non ultrannuale.
RIGO RG14: ESISTENZE INIZIALI RELATIVE AD OPERE, FORNITURE E SERVIZI DI
DURATA ULTRANNUALE
Va indicato il valore delle esistenze iniziali (al 1° gennaio del periodo d’imposta oggetto della
dichiarazione) di opere, forniture e servizi di durata ultrannuale.
RIGO RG15: COSTI PER L’ACQUISTO DI MATERIE PRIME, SUSSIDIARIE,
SEMILAVORATI E MERCI
Va indicato il costo per l’acquisto di materie prime e sussidiarie, semilavorati e merci, incluse le spese
sostenute per le lavorazioni effettuate da terzi esterni all’impresa.
In tale rigo vanno indicati anche i costi per servizi strettamente correlati alla produzione dei ricavi.
RIGO RG16: SPESE PER LAVORO DIPENDENTE E AUTONOMO
Vanno indicate le spese per prestazioni di lavoro, rese da lavoratori dipendenti a tempo pieno e a tempo
parziale, dagli apprendisti che abbiano prestato l’attività per l’intero anno o per parte di esso, dai
collaboratori coordinati e continuativi e dai lavoratori autonomi, quali:
• contributi (compresi quelli versati alla gestione separata INPS) e premi INAIL;
• stipendi, salari e altri compensi in denaro o in natura;
• importo deducibile delle quote di accantonamento annuale al TFR destinate a forme pensionistiche
complementari (art. 105, comma 3, del TUIR), nonché le somme erogate agli iscritti ai fondi di previdenza del personale dipendente, nella misura percentuale corrispondente al rapporto tra la parte del
fondo pensione interno assoggettata a tassazione e la consistenza complessiva del medesimo fondo
risultante alla fine dell’esercizio precedente all’erogazione delle prestazioni;
• i premi pagati alle compagnie di assicurazione che sostituiscono in tutto o in parte le quote suddette
maturate nell’anno;
• costi sostenuti per le trasferte effettuate fuori dal territorio comunale (art. 95, comma 3, del TUIR);
• le spese e i canoni di locazione relativi ai fabbricati concessi in uso ai dipendenti che hanno
trasferito la loro residenza anagrafica per esigenze di lavoro nel comune in cui prestano l’attività, integralmente deducibili per il periodo d’imposta in cui si verifica il trasferimento del dipendente e per i
due successivi. Per lo stesso periodo di tempo tali immobili sono considerati strumentali ai fini delle
imposte sui redditi (artt. 95, c. 2 e 43, c. 2 TUIR).
SPESE DI TRASFERTA
Per le trasferte al di fuori del comune sede di lavoro, i limiti di deducibilità per i rimborsi di spese di vitto e
alloggio a dipendenti e collaboratori continuativi sono fissati nella misura giornaliera di 180,76 euro per le
trasferte in Italia e di 258,23 euro per le trasferte all’estero.
Il limite di deducibilità si riferisce esclusivamente ai rimborsi a piè di lista e, qualora l’alloggio
venga fornito gratuitamente, ai fini del computo del predetto limite, si deve tener conto dei costi
specifici sostenuti dal datore di lavoro per i servizi di alloggio. Tali costi specifici potranno essere
portati in deduzione, nel predetto limite massimo giornaliero, soltanto per i giorni di effettiva
trasferta effettuata nell’anno. Rimangono pertanto indeducibili i costi specifici relativi ai giorni di
mancato utilizzo dei predetti alloggi destinati a dipendenti in trasferta.
Per il rimborso delle spese di viaggio, nel caso di utilizzo di autoveicolo privato o a noleggio, il costo
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deducibile non può superare quello previsto per autoveicoli di potenza non superiore a 17CV o 20CV, se
diesel.
Esclusioni
Non sono ammesse deduzioni a titolo di compenso del lavoro prestato o dell’opera svolta dal
coniuge, dai figli, affidati o affiliati minori di età, o permanentemente inabili al lavoro e dagli
ascendenti, nonché dai familiari partecipanti all’impresa familiare (art. 5, comma 4, del D.P.R. n.
917/1986).
Le spese per prestazioni di lavoro dipendente possono essere dedotte anche qualora si sia
provveduto globalmente all’annotazione delle stesse nelle scritture contabili previste dall’art. 18 del
D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi
sempre che, se erogate, risultino regolarmente annotate nella contabilità prevista dalla legislazione
speciale sul lavoro.
RIGO RG17: UTILI SPETTANTI AGLI ASSOCIATI IN PARTECIPAZIONE
Va indicata la remunerazione dovuta relativamente ai contratti di associazione in partecipazione e ai
contratti di cui al comma 1 dell’art. 2554 c.c. con apporto esclusivo di opere e servizi.
Contratto di associazione in partecipazione
L’associazione in partecipazione è uno dei contratti tipici disciplinati dalla codificazione civilistica italiana.
È il negozio giuridico con il quale una parte (l’associante) attribuisce ad un’altra (l’associato) il diritto ad
una partecipazione agli utili della propria impresa o, in base alla volontà delle parti contraenti, di uno o più
affari determinati, dietro il corrispettivo di un apporto da parte dell’associato.
Tale apporto, secondo la giurisprudenza prevalente, può essere di natura patrimoniale ma può anche
consistere nell’apporto di lavoro, o nell’apporto misto capitale/lavoro.
La sua disciplina è contenuta nell’art. 2549 ss. c.c.
L’associato non diviene socio dell’associante ma resta suo creditore, né tra i due si instaura un rapporto di
lavoro subordinato, sia perché manca il vincolo di dipendenza, sia perché all’associato può essere
attribuito solo un diritto di controllo sulla gestione e spetta in ogni caso il diritto al rendiconto.
La natura dell’apporto effettuato dall’associato determina un diverso regime di tassazione dei proventi
percepiti:
• quando l’apporto è di solo capitale o di lavoro e capitale, i proventi percepiti sono assimilati agli utili;
• quando l’apporto è costituito esclusivamente da prestazione di lavoro, gli utili spettanti al partecipante
costituiscono redditi di lavoro autonomo.
La rilevanza fiscale delle quote di partecipazione agli utili spettanti agli associati in partecipazione è
consentita:
• se il contratto di associazione in partecipazione risulta da atto pubblico o da scrittura privata registrata
ovvero se si è comunque in grado di attribuirgli una data certa;
• se tale contratto contiene la specificazione dell’apporto e, qualora questo sia costituito da denaro e altri valori, elementi certi e precisi comprovanti l’avvenuto apporto;
• se con riguardo all’ipotesi di apporto costituito dalla prestazione di lavoro, gli associati non sono familiari dell’associante compresi tra quelli per i quali l’imprenditore non può fruire di deduzioni a titolo di
compenso del lavoro prestato o dell’opera svolta, ai sensi del comma 6-bis dell’art. 54 del TUIR;
• se il contratto di associazione in partecipazione non consiste nell’apporto rappresentato
dall’emissione, da parte dell’associante, di titoli o certificati in serie o di massa, i cui proventi sono
soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta ai sensi dell’art. 5 del D.L. 30 settembre 1983, n. 512,
convertito dalla legge 25 novembre 1983, n. 649.
783
L’attribuzione delle quote di utili spettanti all’associato in partecipazione da dedurre dal reddito d’impresa
dell’associante (sempreché oggetto dell’apporto sia esclusivamente lavoro), deve trovare obiettiva
giustificazione nel lavoro effettivamente prestato o nell’entità dell’apporto di beni.
RIGO RG18: QUOTE DI AMMORTAMENTO
Vanno indicate le quote di ammortamento del costo dei beni materiali ed immateriali, strumentali per
l’esercizio dell’impresa (artt. 102 e 103 del D.P.R. n. 917/1986).
Non rilevano le quote di ammortamento, anche parziale, relative a beni per i quali non è ammessa la
deducibilità.
LIMITI ALLA DEDUCIBILITÀ DEGLI AMMORTAMENTI DEI MEZZI DI TRASPORTO DAL
REDDITO D’IMPRESA
L’art. 164 del TUIR stabilisce che le spese e gli altri componenti negativi relativi ai “mezzi di trasporto a
motore indicati nel presente articolo” sono deducibili dal reddito di impresa solo quando si rientra in
una delle fattispecie previste dalle lett. a), b) e b-bis) del comma 1 dell’art. 164 del TUIR (e, ovviamente,
solo nei limiti ivi indicati). Ne consegue, in primo luogo, che le fattispecie di impiego, nell’esercizio di
impresa, di “mezzi di trasporto a motore indicati nel presente articolo” non riconducibili ad alcuna delle
richiamate lett. a), b) e b-bis), soggiacciono all’integrale indeducibilità dal reddito di impresa e di lavoro
autonomo delle relative spese ed altri componenti negativi.
INTEGRALE DEDUCIBILITÀ
La lett. a) del comma 1 dell’art. 164 del TUIR individua le seguenti fattispecie:
• aeromobili da turismo, navi e imbarcazioni da diporto, autovetture, autocaravan, ciclomotori e motocicli destinati ad essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa;
• veicoli adibiti ad uso pubblico.
Relativamente a tali ipotesi di utilizzo, la lett. a) del comma 1 dell’art. 164 del TUIR sancisce l’integrale
deducibilità delle spese e degli altri componenti negativi relativi ai mezzi di trasporto ivi indicati.
Giova ricordare che, nel presente contesto, la nozione di “bene strumentale utilizzato esclusivamente
nell’attività propria dell’impresa” deve intendersi circoscritta ai soli veicoli che formano l’oggetto proprio
dell’attività dell’impresa.
DEDUCIBILITÀ LIMITATA
È prevista la deducibilità limitata, nella misura del 20%, per le spese e gli altri componenti negativi relativi
ad autovetture ed autocaravan, ciclomotori e motocicli non destinati ad essere utilizzati esclusivamente
come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa (art. 164, comma 1, lett. b), del D.P.R. n. 917/1986).
Si ricorda che dal 2013, con l’entrata in vigore della Legge di stabilità (legge n. 228/2013, art. 1, comma
501), è stata disposta una riduzione della percentuale di deducibilità dei costi relativi ai veicoli utilizzati da
imprese e lavori autonomi, con il passaggio della stessa da una percentuale del 40% a una percentuale
del 20%
La legge n. 92/2012 aveva già ridotto dal 2013 la predetta percentuale al 27,5%, che pertanto veniva sostituita prima della relativa entrata in vigore.
La nuova misura, che rimane applicabile, in generale, dal 2013, andava altresì considerata ai fini della determinazione degli acconti dovuti per il 2013.
La Finanziaria 2013 non ha ulteriormente modificato la percentuale di deducibilità relativa ai veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti che dal 2013, per effetto della modifica apportata all’art. 164 TUIR,
passa dal 90 al 70%.
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AGENTI E RAPPRESENTANTI
Per quanto concerne i predetti veicoli utilizzati da soggetti esercenti attività di agenzia o di rappresentanza
di commercio, è prevista (art. 164, comma 1, lett. b), del D.P.R. n. 917/1986) la deducibilità delle relative
spese e altri componenti negativi, statuendo tuttavia i seguenti limiti:
• per quanto concerne la deducibilità dell’ammortamento del costo di acquisto: limite dell’80% con inoltre il seguente tetto massimo di riconoscimento fiscale del costo di acquisto sostenuto:
- 25.822,24 euro per autovetture ed autocaravan;
- 4.131,66 euro per i motocicli;
- 2.065,83 euro per i ciclomotori;
• per quanto concerne la deducibilità dei canoni di leasing: limite dell’80%, tenendo inoltre presente
che, qualora il costo del veicolo acquisito in leasing ecceda il tetto massimo fino al quale è previsto il
riconoscimento sul piano fiscale del relativo costo di acquisto, non rileva ai fini fiscali l’ammontare dei
canoni di leasing proporzionale al costo del veicolo che eccede i limiti indicati;
• per quanto concerne la deducibilità delle spese di locazione (non finanziaria) e di noleggio: limite
dell’80%, con inoltre il seguente tetto massimo di riconoscimento fiscale della spesa sostenuta (da
ragguagliare ad anno nel caso di periodi di locazione o noleggio inferiori nel periodo di imposta a 365
giorni):
- 774,69 euro per i motocicli;
- 413,17 euro per i ciclomotori;
• per quanto concerne la deducibilità delle altre spese e componenti negativi: limite dell’80%, senza
tetti massimi al riconoscimento fiscale dell’ammontare di costo sostenuto.
VEICOLI ASSEGNATI IN FRINGE BENEFIT
È inoltre prevista (art. 164, comma 1, lett. b-bis), del D.P.R. n. 917/1986) la deducibilità delle relative
spese e altri componenti negativi, nella misura del 70% per i veicoli assegnati in fringe benefit ai
dipendenti.
AMMORTAMENTO SU FABBRICATI
Il comma 18 dell’art. 2 del D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, convertito con modificazioni dalla legge 24
novembre 2006, n. 286, c.d. “collegato” alla manovra finanziaria 2007 ha riformulato i commi 7 ed 8
dell’art. 36 del D.L. n. 223/2006, che recano disposizioni volte a rendere fiscalmente indeducibile
l’ammortamento delle aree occupate da costruzione.
AMBITO DI APPLICAZIONE
Le disposizioni dei commi 7, 7-bis e 8, art. 36 del D.L. n. 223/2006, si applicano agli immobili strumentali
che rientrano nella nozione di fabbricato, ai sensi dell’art. 25 del TUIR, ossia agli immobili situati nel
territorio dello Stato che sono o devono essere iscritti, con attribuzione di rendita, nel catasto edilizio
urbano, nonché a quelli situati fuori del territorio dello Stato aventi carattere similare. Dette disposizioni
sono applicabili, pertanto, anche agli impianti e ai macchinari infissi al suolo nel caso in cui questi
realizzino una struttura che nel suo complesso costituisca una unità immobiliare iscrivibile nel catasto
urbano in quanto rientrante nelle categorie catastali di cui sopra.
Le disposizioni dei commi 7, 7-bis e 8 dell’art. 36 operano nei confronti di tutti i soggetti per i quali detti immobili
costituiscono un bene relativo all’impresa e sono, conseguentemente, applicabili nei confronti di tutti i titolari di
reddito d’impresa.
Le norme trovano applicazione anche nei confronti dei soggetti in contabilità semplificata, per i quali assumono
rilievo i valori degli immobili risultanti dal registro dei beni ammortizzabili (o dalle relative annotazioni sui registri
IVA).
FABBRICATI INDUSTRIALI
Sono fabbricati industriali quelli destinati alla produzione o alla trasformazione di beni, tenendo conto della
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loro effettiva destinazione e prescindendo dalla classificazione catastale o contabile attribuita ai
medesimi. Non rientrano, quindi, tra i fabbricati industriali gli immobili destinati ad una attività
commerciale, quali, ad esempio, negozi, locali destinati al deposito o allo stoccaggio di merci.
DETERMINAZIONE DELLA QUOTA DEDUCIBILE
Il nuovo comma 7 dell’art. 36 del D.L. n. 223/2006 stabilisce che, ai fini del calcolo delle quote di
ammortamento deducibili, il costo complessivo dei fabbricati strumentali deve essere assunto al netto
del costo delle aree occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono pertinenza.
Il costo da attribuire alle predette aree, nell’eventualità che non siano già state acquistate autonomamente
in precedenza, sarà pari al maggiore tra:
• il valore separatamente esposto in bilancio nell’anno di acquisto;
• il valore ottenuto applicando il 20% o, per i fabbricati industriali, il 30% al costo di acquisto complessivo dell’immobile, comprensivo del valore dell’area.
COSTI INCREMENTATIVI E RIVALUTAZIONI
Il comma 8 prevede che il costo complessivo (area più fabbricato) su cui applicare le percentuali del 20 o
30% deve essere assunto al netto dei costi incrementativi capitalizzati nonché delle rivalutazioni
effettuate, le quali, pertanto, sono riferibili esclusivamente al valore del fabbricato e non anche a quello
dell’area. Si ricorda che i costi incrementativi capitalizzati sono costituiti dalle spese per interventi:
• di manutenzione, riparazione, ammodernamento, trasformazione e ampliamento che siano state portate ad incremento del costo dei fabbricati strumentali;
• sostenute successivamente all’acquisto o alla costruzione.
LEASING
Con riferimento ai fabbricati strumentali acquisiti in locazione finanziaria, il comma 8 del citato decreto
prevede in modo speculare l’indeducibilità della quota capitale dei canoni riferibile alle medesime aree.
IMPRESE DI AUTOTRASPORTO
È ammessa l’integrale deduzione degli ammortamenti relativi ad impianti di telefonia fissa installati
all’interno dei veicoli utilizzati per il trasporto di merci da parte delle imprese di autotrasporto,
limitatamente ad un solo impianto per ciascun veicolo (art. 15, comma 2, della legge n. 448/2001).
AVVIAMENTO
Il periodo minimo di ammortamento dell’avviamento ai fini fiscali è fissato in 18 anni.
QUOTE AMMORTAMENTO
Il comma 45 dell’art. 37 del D.L. n. 223/2006 ha modificato il comma 1 dell’art. 103 del TUIR, incidendo in
tal modo sulla durata del processo di ammortamento fiscale delle seguenti tipologie di immobilizzazioni
immateriali:
• diritti di utilizzazione di opere dell’ingegno, brevetti industriali, processi, formule e informazioni relativi
ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico;
• marchi.
BREVETTI INDUSTRIALI E DIRITTI DI UTILIZZAZIONE DI OPERE DELL’INGEGNO
La modifica introdotta dalla lett. a) del comma 45 dell’art. 37 del D.L. n. 223/2006 aumenta da un terzo al
50% l’entità della quota massima di ammortamento fiscalmente deducibile con riferimento ai brevetti.
In altre parole, la durata minima del periodo di ammortamento fiscale del costo sostenuto per i brevetti si
riduce da 3 a 2 anni.
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MARCHI D’IMPRESA
La modifica introdotta dalla lett. b) del comma 45 dell’art. 37 del D.L. n. 223/2006 riduce da 1/10 (10%) a
1/18 (5,56%) l’entità della quota di ammortamento fiscalmente deducibile con riferimento ai marchi.
Ammortamento
È un procedimento economico-contabile avente per oggetto i beni a utilizzo ripetuto, ossia quei beni
strumentali che cedono la loro utilità economica in più esercizi. Attraverso l’ammortamento, quindi, il costo
pluriennale di tali beni viene ripartito in più esercizi in funzione della loro durata economica. In tal modo,
rispettando i dettami dell’art. 2426 c.c., il costo del bene partecipa alla determinazione del risultato
dell’esercizio negli esercizi in cui esprimerà la sua utilità futura. Se il costo del bene ammortizzabile fosse
imputato integralmente nell’esercizio di acquisto del medesimo, verrebbe disatteso il principio della
competenza economica. L’ammortamento dettato dal legislatore fiscale segue delle regole a se stanti,
propedeutiche alla determinazione della base imponibile ai fini della liquidazione delle imposte. Ai fini
fiscali, infatti, la deduzione è ammessa in misura non superiore a quella risultante dall’applicazione al
costo dei beni dei coefficienti stabiliti con decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze. I coefficienti
sono stabiliti per categorie di beni omogenei in base al normale periodo di deperimento e consumo nei vari
settori produttivi.
RIGO RG19: SPESE PER L’ACQUISTO DI BENI STRUMENTALI DI COSTO UNITARIO
NON SUPERIORE A 516,46 EURO
Vanno indicate le spese per l’acquisto di beni strumentali di costo unitario non superiore a 516,46 euro.
RIGO RG20: CANONI DI LOCAZIONE FINANZIARIA RELATIVI A BENI MOBILI
STRUMENTALI
Vanno indicati i canoni di locazione finanziaria relativi a beni mobili strumentali.
BENI UTILIZZATI PROMISCUAMENTE
I canoni di locazione finanziaria relativi all’acquisto di beni mobili adibiti promiscuamente all’esercizio
dell’impresa e all’uso personale o familiare dell’imprenditore sono deducibili nella misura del 50%.
IMPRESE DI AUTOTRASPORTO
È ammessa l’integrale deduzione per gli oneri relativi ad impianti di telefonia fissa installati all’interno dei
veicoli utilizzati per il trasporto di merci da parte delle imprese di autotrasporto, limitatamente ad un solo
impianto per ciascun veicolo (art. 15, comma 2, della legge n. 448/2001).
LIMITI ALLA DEDUCIBILITÀ DAL REDDITO D’IMPRESA DELLE SPESE RELATIVE AI MEZZI DI
TRASPORTO
L’art. 164 del TUIR stabilisce che le spese e gli altri componenti negativi relativi ai “mezzi di trasporto a
motore indicati nel presente articolo” sono deducibili dal reddito di impresa solo quando si rientra in
una delle fattispecie previste dalle lett. a), b) e b-bis) del comma 1 dell’art. 164 del TUIR (e, ovviamente,
solo nei limiti ivi indicati).
Ne consegue, in primo luogo, che le fattispecie di impiego, nell’esercizio di impresa, di “mezzi di trasporto
a motore indicati nel presente articolo” non riconducibili ad alcuna delle richiamate lett. a), b) e b-bis),
soggiacciono all’integrale indeducibilità dal reddito di impresa e di lavoro autonomo delle relative spese
ed altri componenti negativi.
787
DEDUCIBILITÀ LIMITATA
È stabilita, a decorrere dal 2013, la deducibilità limitata, nella misura del 20%, per le spese e gli altri
componenti negativi relativi ad autovetture ed autocaravan, ciclomotori e motocicli non destinati ad essere
utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa (art 164, comma 1, lett. b),
del D.P.R. n. 917/1986).
AGENTI E RAPPRESENTANTI
Per quanto concerne i predetti veicoli utilizzati da soggetti esercenti attività di agenzia o di
rappresentanza di commercio, è sancita la deducibilità delle relative spese e altri componenti negativi
(art. 164, comma 1, lett. b), del D.P.R. n. 917/1986), statuendo tuttavia i seguenti limiti:
• per quanto concerne la deducibilità dell’ammortamento del costo di acquisto: limite dell’80% con inoltre il seguente tetto massimo di riconoscimento fiscale del costo di acquisto sostenuto:
- 4.131,66 euro per i motocicli;
- 2.065,83 euro per i ciclomotori;
• per quanto concerne la deducibilità dei canoni di leasing: limite dell’80%, tenendo inoltre presente
che, qualora il costo del veicolo acquisito in leasing ecceda il tetto massimo fino al quale è previsto il
riconoscimento sul piano fiscale del relativo costo di acquisto, non rileva ai fini fiscali l’ammontare dei
canoni di leasing proporzionale al costo del veicolo che eccede i limiti indicati;
• per quanto concerne la deducibilità delle spese di locazione (non finanziaria) e di noleggio: limite
dell’80%, con inoltre il seguente tetto massimo di riconoscimento fiscale della spesa sostenuta (da
ragguagliare ad anno nel caso di periodi di locazione o noleggio inferiori nel periodo di imposta a 365
giorni):
- 774,69 euro per i motocicli;
- 413,17 euro per i ciclomotori;
• per quanto concerne la deducibilità delle altre spese e componenti negativi: limite dell’80%, senza
tetti massimi al riconoscimento fiscale dell’ammontare di costo sostenuto.
LEASING
Come noto, il D.L. n. 16/2012 ha modificato gli artt. 54, comma 2 e 102, comma 7, TUIR che disciplinano
rispettivamente la deducibilità dal reddito di lavoro autonomo e d’impresa dei canoni relativi ai contratti di
leasing aventi ad oggetto beni strumentali, prevedendo l’eliminazione della durata minima
precedentemente richiesta ai fini della deducibilità stessa.
Le nuove disposizioni, ricordiamo, trovano applicazione con riferimento ai contratti stipulati a decorrere dal
29 aprile 2012 fino al 31 dicembre 2013, con la conseguenza che, per i contratti già in essere alla predetta
data resta applicabile la “vecchia disciplina”.
Come accennato, per effetto delle nuove disposizioni e relativamente ai contratti di locazione finanziaria
stipulati dal 29 aprile 2012 fino al 31 dicembre 2013, per i beni concessi in locazione finanziaria, l’impresa
utilizzatrice che imputa a conto economico i canoni di locazione finanziaria, a prescindere dalla durata
contrattuale prevista, la deduzione è ammessa per un periodo non inferiore ai due terzi del periodo di
ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito dalle tabelle ministeriali, in relazione all’attività
esercitata dall’impresa stessa; in caso di beni immobili, qualora l’applicazione della regola di cui al periodo
precedente determini un risultato inferiore a 11 anni ovvero superiore a 18 anni, la deduzione è ammessa
per un periodo rispettivamente non inferiore a 11 anni ovvero per almeno 18 anni. Per i beni di cui all’art.
164, comma 1, lett. b), la deducibilità dei canoni di locazione finanziaria è ammessa per un periodo non
inferiore al periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito dalle tabelle ministeriali. La
quota di interessi impliciti desunta dal contratto è soggetta alle regole di deducibilità degli interessi passivi
(art. 96 del D.P.R. n. 917/1986).
788
strumentale.
RIGO RG21: SPESE ED ALTRI COMPONENTI NEGATIVI PER OPERAZIONI CON
SOGGETTI RESIDENTI IN STATI O TERRITORI CON REGIMI FISCALI PRIVILEGIATI
(ART. 110, COMMA 11)
Nel Rigo RG21 vanno indicate le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse con
imprese residenti ovvero localizzate in Stati o territori diversi da quelli individuati nella lista di cui all’emanando
decreto ministeriale ai sensi dell’art. 168-bis del TUIR ovvero derivanti da prestazioni di servizi rese da
professionisti domiciliati in Stati o territori diversi da quelli individuati nella predetta lista, per le quali, per effetto
della esclusione di cui all’art. 110, comma 11, del TUIR non opera l’indeducibilità prevista dai commi 10 e 12bis del medesimo articolo.
RIGO RG22: ALTRI COMPONENTI NEGATIVI
Nel Rigo RG22 Colonna 8, vanno indicati gli altri componenti negativi, non indicati nei precedenti Righi,
quali:
• le spese di rappresentanza, compreso il 75% delle spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande che si qualificano come spese di rappresentanza deducibili ai sensi dell’art. 108, comma 2, secondo periodo del TUIR. Tale importo va evidenziato anche in Colonna 1.
Tali spese sono deducibili nel periodo di imposta di sostenimento se rispondenti ai requisiti di inerenza e congruità definiti con Decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 19 novembre 2008.
Per le imprese di nuova costituzione, le spese di rappresentanza sostenute nei periodi di imposta anteriori a quello in cui sono conseguiti i primi ricavi, possono essere portate in deduzione dal reddito
dello stesso periodo e di quello successivo (art. 1, comma 3, D.M. 19 novembre 2008). In tal caso in
questa colonna deve essere anche riportata la quota delle spese suddette, indicate nel Quadro RS,
Rigo RS28, del modello UNICO 2014, divenute deducibili nel presente periodo di imposta;
• l’importo pari al 10% dell’IRAP, versata nel periodo oggetto della presente dichiarazione sia a titolo di
saldo (di periodi di imposta precedenti) che di acconto, deducibile dal reddito di impresa (art. 6 D.L.
29 novembre 2008, n. 185, convertito con legge 28 gennaio 2009, n. 2). Gli acconti rilevano nei limiti
dell’imposta effettivamente dovuta per il medesimo periodo di imposta. Con gli stessi criteri si potrà
tener conto anche dell’IRAP versata a fronte di versamenti effettuati a seguito di ravvedimento operoso, ovvero di iscrizione a ruolo di imposte dovute per effetto della riliquidazione della dichiarazione o
di attività di accertamento (Circolare n. 16 del 14 aprile 2009). Tale importo deve essere evidenziato
anche in Colonna 2;
• l’ammontare dell’IRAP versata relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e
assimilato al netto delle deduzioni ai sensi dell’art. 11, commi 1, lett. a), 1-bis, 4-bis, 4-bis1 del D.Lgs.
n. 446/1997 (vedere D.L. 6 dicembre 2011, n. 201) versata nel periodo di imposta oggetto della presente dichiarazione , sia a titolo di saldo (di periodi di imposta precedenti) che di acconto, deducibile
dal reddito d’impresa. Tale importo deve essere indicato anche in Colonna 3. Resta fermo che la
somma della deduzione di cui alla presente colonna e di quella indicata nella Colonna 2 non può eccedere l’IRAP complessivamente versata nel periodo di imposta oggetto della presente dichiarazione;
• la perdita netta derivante dalla negoziazione di azioni, quote di partecipazione in società di capitali ed
enti comprese quelle non rappresentate da titoli, nonché di obbligazioni e altri titoli in serie o di masDICHIARAZIONI FISCALI 2015 - UNICO PF
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•
•
•
•
•
sa. Vi rientrano anche le partecipazioni in società ed enti non residenti nel territorio dello stato, nel
caso in cui possano considerarsi similari alle azioni, al verificarsi cioè della condizione prevista
dall’art. 44, comma 2, lett. a) del TUIR. Tale perdita netta è determinata dalla differenza tra la somma
delle esistenze iniziali e del costo di acquisto di detti beni e la somma dei corrispettivi derivanti dalle
cessioni degli stessi e delle relative rimanenze finali. Si precisa che nella determinazione della perdita
netta va tenuto conto delle disposizioni antielusive di cui ai commi 3-bis e 3-ter dell’art. 109 del TUIR
(c.d. dividend washing);
la quota degli interessi passivi deducibile ai sensi dell’art. 61 del TUIR, corrispondente al rapporto tra
l’ammontare dei ricavi e degli altri proventi che concorrono a formare il reddito d’impresa o che non vi
concorrono in quanto esclusi e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi;
le minusvalenze patrimoniali, le sopravvenienze passive e le perdite (art. 101 del TUIR);
i canoni di locazione non finanziaria e/o di noleggio nonché i canoni di locazione finanziaria diversi da
quelli indicati nel Rigo RG20;
le imposte deducibili ed i contributi ad associazioni sindacali e di categoria;
le spese relative a studi e ricerche, di pubblicità e propaganda e le altre spese relative a più esercizi.
In tale voce vanno compresi (art. 108 del D.P.R. n. 917/1986):
- l’intero ammontare o la quota costante delle spese relative a studi e ricerche, pubblicità e propaganda;
- la quota imputabile all’esercizio delle altre spese relative a più esercizi.
Nel medesimo Rigo va altresì indicata la somma delle quote imputabili all’esercizio relative alle predette
spese sostenute negli esercizi precedenti.
Pertanto, relativamente alle spese sostenute nell’esercizio, nel presente Rigo va indicato:
• l’intero ammontare o la quota costante delle spese relative a studi e ricerche, pubblicità e propaganda;
• la quota deducibile delle spese di rappresentanza;
• la quota imputabile all’esercizio delle altre spese relative a più esercizi.
Nel medesimo Rigo va altresì indicata la somma delle quote imputabili all’esercizio relative alle predette
spese sostenute negli esercizi precedenti.
• la deduzione forfetaria delle spese non documentate riconosciuta agli intermediari e rappresentanti di
commercio. Tale deduzione va calcolata applicando le seguenti percentuali all’ammontare dei ricavi:
- 3% dei ricavi fino a 6.197,48 euro;
- 1% dei ricavi oltre 6.197,48 euro, e fino a 77.468,53 euro;
- 0,50% dei ricavi oltre 77.468,53 euro e fino a 92.962,24 euro;
• la deduzione forfetaria delle spese non documentate prevista a favore delle imprese autorizzate
all’autotrasporto di cose per conto terzi per i trasporti personalmente effettuati dall’imprenditore oltre il
comune in cui ha sede l’impresa ma nell’ambito della regione o delle regioni confinanti. Detto ammontare deve essere evidenziato anche in Colonna 4;
• la deduzione forfetaria delle spese non documentate prevista a favore delle imprese autorizzate
all’autotrasporto di cose per conto terzi per i trasporti personalmente effettuati dall’imprenditore
all’interno del comune in cui ha sede l’impresa. Detto ammontare deve essere evidenziato anche in
Colonna 5;
• il 20% dell’imposta municipale propria, relativa ai beni immobili strumentali, versata nel periodo di imposta oggetto della presente dichiarazione (art. 1, commi 715 e 716, Legge 27 dicembre 2013, n.
147). Tale importo deve essere evidenziato anche in Colonna 7;
• l’ulteriore deduzione dal reddito a favore delle imprese autorizzate all’autotrasporto di cose per
conto terzi (art. 66, comma 5, del TUIR) prevista in misura forfetaria annua di euro 154,94 per ciascun
motoveicolo e autoveicolo utilizzato nell’attività di impresa, avente massa complessiva a pieno carico
non superiore a 3.500 chilogrammi. Nel medesimo Rigo vanno altresì indicate le seguenti spese ed
erogazioni liberali:
• le spese e gli altri componenti negativi, diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito. Se le spese e gli altri componenti negativi si riferiscono indistintamente ad attività o beni produttivi di proventi computabili e ad attività o beni produttivi di
proventi non computabili, in quanto esenti, nella determinazione del reddito, sono deducibili con le
modalità previste dai commi 5 e 6 dell’art. 109 del TUIR;
• le spese e le erogazioni liberali di cui alle lett. e), f), per la quota delle stesse che non danno diritto al
credito d’imposta “Art-bonus” (art. 1, D.L. n. 83/2014), i), m), n), o) del comma 2 dell’art. 100 del
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TUIR, nei limiti ed alle condizioni ivi indicate. La lett. i) prevede che le spese relative all’impiego di lavoratori dipendenti, assunti a tempo indeterminato, utilizzati per prestazioni di servizi erogate in favore di ONLUS sono deducibili nel limite del 5 per mille dell’ammontare complessivo delle spese per
prestazioni di lavoro dipendente, così come risultano dalla dichiarazione dei redditi;
le erogazioni liberali in denaro effettuate in favore delle popolazioni colpite da eventi di calamità pubblica e da altri eventi straordinari - anche se avvenuti in altri Stati - per il tramite di fondazioni, associazioni, comitati e enti individuati con appositi provvedimenti;
le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione - non portate ad incremento del costo dei beni strumentali nel registro dei beni ammortizzabili ai quali si riferiscono (art.
102, comma 6, del TUIR);
la somma pari al 50% della rendita catastale degli immobili utilizzati promiscuamente per l’esercizio
dell’impresa e per uso personale o familiare dell’imprenditore, a condizione che il contribuente non disponga di altro immobile adibito esclusivamente all’esercizio dell’impresa;
dai contribuenti che nel periodo d’imposta successivo intendono avvalersi del regime forfetario di cui
all’art. 1, comma da 54 a 75, Legge n. 190/2014 ovvero del regime fiscale di vantaggio per
l’imprenditoria giovanile di cui all’art. 27, commi 1 e 2, decreto Legge 6 luglio 2011 n. 98, l’ammontare
della somma algebrica dei componenti positivi e negativi di reddito relativi ad esercizi precedenti a
quello da cui ha effetto il nuovo regime, ove sia di segno negativo, la cui tassazione o deduzione è
stata rinviata in conformità alle disposizioni del D.P.R. n. 917/1986;
le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazione di alimenti e bevande non qualificabili
quali spese di rappresentanza, diverse da quelle di cui al comma 3 dell’art. 95 del TUIR, per la quota
deducibile ai sensi del comma 5 dell’art. 109 del TUIR;
l’importo della deduzione forfetaria prevista dall’art. 34, Legge n. 83/2011 riconosciuta agli esercenti
impianti di distribuzione di carburanti per uso di autotrazione. Detto importo deve essere evidenziato
anche in Colonna 6;
le perdite imputate per trasparenza dai fondi immobiliari, anche di diritto estero, diversi da quelli di cui
al comma 3 dell’art. 32 del D.L. 31 maggio 2010, n. 78, come modificato dall’art. 8 del D.L. 13 maggio
2011, n. 70, e dalle società di investimento a capitale fisso (SICAF) che investono in beni immobili
nelle misure indicate dalle disposizioni civilistiche, qualora il percipiente, diverso dai soggetti indicati
nel suddetto comma 3, possieda quote di partecipazione in misura superiore al 5% del patrimonio del
fondo.
RIGO RG23: REDDITO DETASSATO
Nel Rigo RG23, va indicato:
• l’80% del reddito derivante dall’utilizzazione di navi iscritte nel registro internazionale e del reddito
prodotto dalle imprese amatoriali che esercitano la pesca oltre gli stretti o che esercitano, a bordo di
navi da crociera, le attività commerciali complementari, accessorie o, comunque, relative alla prestazione principale, anche se eserciate da terzi in base a rapporti contrattuali con l’armatore. Per i redditi
derivanti da attività di escursione comunque realizzata, l’agevolazione si applica solo nei confronti
dell’armatore;
• il 56% (pari al 70% dell’80%) del reddito delle imprese che esercitano la pesca mediterranea;
• il 64% (pari all’80% dell’80%) del reddito delle imprese che esercitano la pesca costiera o la pesca
nelle acque interne e lagunari.
RIGO RG24: B) TOTALE COMPONENTI NEGATIVI
Va indicata la somma dei componenti negativi indicati nei Righi da RG13 a RG23.
RIGO RG25: SOMMA ALGEBRICA (A - B)
Va indicata la differenza tra Rigo RG12 e Rigo RG24.
In caso di risultato negativo l’importo da indicare deve essere preceduto dal segno meno.
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RIGO RG26: REDDITI DA PARTECIPAZIONE
Nel Rigo RG26 va indicato:
• in Colonna 1, la quota di reddito derivante da partecipazione in società di persone residenti nel territorio dello Stato o in GEIE - Gruppo Europeo di Interesse Economico - residenti nel territorio dello
Stato ovvero non residenti con stabile organizzazione, imputata all’impresa dichiarante ai sensi
dell’art. 5 del TUIR ovvero ai sensi dell’art. 11, comma 4, del D.Lgs. n. 240/1991;
• in Colonna 2, la quota di reddito imputato per trasparenza al dichiarante in proporzione alla sua quota di partecipazione agli utili delle società partecipate così come risultante nell’apposito prospetto nel
Quadro RS, in caso di partecipazione in società di capitali aderenti al regime della trasparenza fiscale
(art. 116 del D.P.R. n. 917/1986). La somma delle quote di reddito devono essere indicate separatamente dalla somma delle quote di perdita;
• in Colonna 3, la quota di reddito “minimo” derivante dalla partecipazione in società considerate non
operative (art. 30 della Legge n. 724/1994), quale risulta dal prospetto rilasciato dalle stesse società;
• in Colonna 4, la somma dell’importo di Colonna 1 e 2 del medesimo Rigo.
RIGO RG27: PERDITE DA PARTECIPAZIONE
Nel Rigo RG27 va indicato:
• in Colonna 1, la quota di perdita derivante da partecipazione in società di persone residenti nel territorio dello Stato o in GEIE - Gruppo Europeo di Interesse Economico - residenti nel territorio dello
Stato ovvero non residenti con stabile organizzazione, (imputata all’impresa dichiarante ai sensi
dell’art. 5 del TUIR ovvero ai sensi dell’art. 11, comma 4, del D.Lgs. n. 240/1991);
• in Colonna 2, la quota di perdita imputata per trasparenza al dichiarante in proporzione alla sua quota di partecipazione agli utili delle società partecipate, indicando separatamente la somma delle quote
di reddito dalla somma delle quote di perdita così come risultante nell’apposito prospetto nel Quadro
RS, in caso di partecipazione in società di capitali aderenti al regime della trasparenza (art. 116 del
D.P.R. n. 917/1986);
• in Colonna 3, la somma dell’importo di Colonna 1 e 2 del medesimo Rigo.
RIGO RG28: REDDITO D’IMPRESA LORDO (O PERDITA)
Nel Rigo RG28, va indicato in Colonna 2, l’importo derivante dalla seguente somma algebrica:
RG25 + RG26 col. 4 - RG27 col. 3
Se il risultato è negativo, l’importo va preceduto dal segno meno.
Nel caso in cui sia stata compilata la Colonna 3 del Rigo RG26, l’importo da indicare nel Rigo RG28
Colonna 2 non può essere inferiore al “reddito minimo”. In tal caso si dovrà procedere alla
compilazione della Colonna 1, del Rigo RG28 che contiene l’eventuale eccedenza di perdite
d’impresa non compensate per effetto dell’applicazione della disciplina delle società non operative .
Tale eccedenza si determina applicando la seguente somma algebrica:
RG27 col. 3 - (RG25 + RG26 col. 4 - RG28 col. 2)
La perdita non compensata indicata in Colonna 1 del Rigo RG28 deve essere riportata nel Quadro
RN per abbattere il reddito complessivo al netto del reddito minimo.
RIGO RG29: EROGAZIONI LIBERALI
Nel Rigo RG29 va indicato l’importo delle erogazioni liberali commisurate al reddito di impresa dichiarato.
L’ammontare deducibile di tali erogazioni va determinato applicando le percentuali indicate dalle
disposizioni che le prevedono, come sotto indicato a titolo esemplificativo, al reddito di Rigo RG28,
Colonna 2 assunto al netto delle erogazioni stesse:
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erogazioni liberali fatte a favore di persone giuridiche che perseguono esclusivamente finalità di ricerca scientifica, nonché i contributi, le donazioni e le oblazioni di cui alla lett. g) dell’art. 100, comma 2,
per un ammontare complessivamente non superiore al 2% del reddito d’impresa dichiarato;
erogazioni liberali fatte a favore di persone giuridiche aventi sede nel Mezzogiorno che perseguono
esclusivamente finalità di ricerca scientifica, per un ammontare complessivamente non superiore al
2% del reddito d’impresa dichiarato;
erogazioni a favore dei concessionari privati per la radiodiffusione sonora a carattere comunitario per
un ammontare complessivo non superiore all’1% del reddito imponibile del soggetto che effettua
l’erogazione stessa;
le spese sostenute dai soggetti obbligati alla manutenzione, protezione o restauro delle cose vincolate
ai sensi del D.Lgs. 29 ottobre 1999, n. 490 e del D.P.R. 30 settembre 1963, n. 1409, nella misura effettivamente rimasta a carico. La necessità delle spese, quando non siano obbligatorie per legge, deve risultare da apposita certificazione rilasciata dalla competente soprintendenza del Ministero per i
Beni e le attività culturali, previo accertamento della loro congruità effettuato d’intesa con il competente ufficio dell’Agenzia del territorio. La deduzione non spetta in caso di mutamento di destinazione dei
beni senza la preventiva autorizzazione dell’Amministrazione per i beni e le attività culturali, di mancato assolvimento degli obblighi di legge per consentire l’esercizio del diritto di prelazione dello Stato sui
beni immobili e mobili vincolati e di tentata esportazione non autorizzata di questi ultimi.
L’Amministrazione per i beni e le attività culturali dà immediata comunicazione al competente ufficio
dell’Agenzia delle entrate delle violazioni che comportano la indeducibilità e dalla data di ricevimento
della comunicazione inizia a decorrere il termine per la rettifica della dichiarazione dei redditi;
erogazioni liberali in denaro a favore dello Stato, di enti o istituzioni pubbliche, di fondazioni e di associazioni legalmente riconosciute che, senza scopo di lucro, svolgono o promuovono attività di studio, di ricerca e di documentazione di rilevante valore culturale e artistico, effettuate per l’acquisto, la
manutenzione, la protezione o il restauro delle cose indicate nell’art. 2 del D.Lgs. 29 ottobre 1999, n.
490, e nel D.P.R. 30 settembre 1963, n. 1409 ivi comprese le erogazioni effettuate per
l’organizzazione di mostre e di esposizioni, che siano di rilevante interesse scientifico o culturale, delle cose anzidette, e per gli studi e le ricerche eventualmente a tal fine necessari. Le mostre, le esposizioni, gli studi e le ricerche devono essere autorizzati, previo parere del competente comitato di settore del Consiglio nazionale per i beni culturali e ambientali, dal Ministero per i beni e le attività culturali, che dovrà approvare la previsione di spesa ed il conto consuntivo. Il Ministero per i beni culturali
e ambientali stabilisce i tempi necessari affinché le erogazioni fatte a favore delle associazioni legalmente riconosciute, delle istituzioni e delle fondazioni siano utilizzate per gli scopi preindicati, e controlla l’impiego delle erogazioni stesse. Detti termini possono, per causa non imputabile al donatario,
essere prorogati una sola volta. Le erogazioni liberali non integralmente utilizzate nei termini assegnati, ovvero utilizzate non in conformità alla destinazione, affluiscono, nella loro totalità, all’entrata
dello Stato;
erogazioni in denaro, per importo non superiore al 2% del reddito d’impresa dichiarato, a favore di enti o istituzioni pubbliche, fondazioni e associazioni legalmente riconosciute che, senza scopo di lucro,
svolgono esclusivamente attività nello spettacolo, effettuate per la realizzazione di nuove strutture,
per il restauro ed il potenziamento delle strutture esistenti, nonché per la produzione nei vari settori
dello spettacolo. Le erogazioni non utilizzate per tali finalità dal percipiente entro il termine di due anni
dalla data del ricevimento affluiscono, nella loro totalità, all’entrata dello Stato. Per le erogazioni liberali in denaro effettuate nei tre periodi d’imposta successivi a quello in corso al 31 dicembre 2013, per
interventi di manutenzione, protezione e restauro di beni culturali pubblici, per il sostegno degli istituti
e dei luoghi della cultura di appartenenza pubblica, delle fondazioni lirico-sinfoniche e dei teatri di tradizione e per la realizzazione di nuove strutture, il restauro e il potenziamento di quelle esistenti di enti o istituzioni pubbliche che, senza scopo di lucro, svolgono esclusivamente attività nello spettacolo,
non si applicano le disposizioni di cui agli artt. 15, comma 1, lett. h) e i), e 100, comma 2, lett. f) e g),
del TUIR, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, e spetta un credito d’imposta, nella misura
del 65% delle erogazioni liberali effettuate in ciascuno dei due periodi d’imposta successivi a quello
in corso al 31 dicembre 2013 e del 50% delle erogazioni liberali effettuate nel periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015 (art. 1, comma 1, D.L. n. 83/2014, Decreto ARTBONUS);
erogazioni liberali in denaro, per importo non superiore a 30.000 euro o al 2% del reddito d’impresa
dichiarato a favore delle ONLUS nonché le iniziative umanitarie, religiose o laiche, gestite da fondazioni, associazioni, comitati ed enti individuati con decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri ai
sensi dell’art. 15, comma 1, lett. i-bis), nei Paesi non appartenenti all’OCSE;
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spese relative all’impiego di lavoratori dipendenti, assunti a tempo indeterminato, utilizzati per prestazioni di servizi erogate a favore di ONLUS, nel limite del cinque per mille dell’ammontare complessivo
delle spese per prestazioni di lavoro dipendente, così come risultano dalla dichiarazione dei redditi;
erogazioni liberali in denaro, per importo non superiore a 1.549,37 euro o al 2% del reddito di impresa
dichiarato, a favore di associazioni di promozione sociale iscritte nei registri previsti dalle vigenti disposizioni di legge;
erogazioni liberali in denaro a favore dello Stato, delle regioni, degli enti locali territoriali, di enti o istituzioni pubbliche, di fondazioni e di associazioni legalmente riconosciute, per lo svolgimento dei loro
compiti istituzionali e per la realizzazione di programmi culturali nei settori dei beni culturali e dello
spettacolo;
erogazioni liberali in denaro a favore di organismi di gestione di parchi e riserve naturali, terrestri e
marittimi, statali e regionali, e di ogni altra zona di tutela speciale paesistico-ambientale come individuata dalla vigente disciplina, statale e regionale, nonché gestita dalle associazioni e fondazioni private indicate nell’art. 154, comma 4, lett. a), effettuate per sostenere attività di conservazione, valorizzazione, studio, ricerca e sviluppo dirette al conseguimento delle finalità di interesse generale cui
corrispondono tali ambiti protetti;
le erogazioni liberali in denaro a favore dello Stato, delle regioni, degli enti territoriali, di enti o istituzioni pubbliche, di fondazioni e di associazioni legalmente riconosciute, per la realizzazione di programmi di ricerca scientifica nel settore della sanità autorizzate dal Ministro della salute con apposito
decreto che individua annualmente, sulla base di criteri che saranno definiti sentita la Conferenza unificata di cui all’art. 8 del D.Lgs. 28 agosto 1997, n. 281, i soggetti che possono beneficiare delle predette erogazioni liberali;
erogazioni liberali a favore degli istituti scolastici di ogni ordine e grado, statali e paritari senza scopo
di lucro appartenenti al sistema nazionale di istruzione di cui alla legge 10 marzo 2000, n. 62 e successive modificazioni, finalizzate all’innovazione tecnologica, all’edilizia scolastica e all’ampliamento
dell’offerta formativa, nel limite del 2% del reddito d’impresa dichiarato e comunque nella misura massima di 70.000 euro annui; la deduzione spetta a condizione che il versamento di tali erogazioni sia
eseguito tramite banca o ufficio postale ovvero mediante gli altri sistemi di pagamento previsti dall’art.
23 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241.
RIGO RG30: PROVENTI ESENTI
Nel caso in cui nel Rigo RG28 Colonna 2 sia indicata una perdita e l’impresa abbia conseguito proventi
esenti, nel Rigo RG30 deve essere indicata la parte del loro ammontare che eccede i componenti negativi
non dedotti per effetto dell’applicazione degli artt. 61 e 109, comma 5, del TUIR.
RIGO RG31: REDDITO D’IMPRESA (O PERDITA)
Nel Rigo RG31, va indicata la differenza tra l’importo di Rigo RG28 Colonna 2 e le erogazioni liberali di
Rigo RG29. In caso di perdita deve essere indicata la perdita eventualmente ridotta dell’importo di Rigo
RG30.
RIGO RG32: IMPOSTA SOSTITUTIVA
Il Rigo RG32 va compilato solo dai contribuenti che hanno beneficiato del regime sostitutivo per le nuove
iniziative produttive (art. 13 della legge n. 388/2000).
Nella Colonna 1, va indicato il codice 1 in riferimento all’adozione del regime agevolato per le nuove
iniziative imprenditoriali.
Nella Colonna 2, va indicato in caso di codice 1, l’imposta sostitutiva pari al 10% dell’importo del Rigo
RG31. Tale imposta va versata utilizzando il Modello di pagamento F24 con il codice tributo 4025.
Qualora l’importo di Rigo RG31 sia negativo va compilata esclusivamente la Colonna 1.
Si ricorda che i Righi successivi non devono essere compilati dai contribuenti che si sono avvalsi del
predetto regime agevolato.
794
RIGO RG33: QUOTE DEI COLLABORATORI FAMILIARI O DEL CONIUGE DI
AZIENDA CONIUGALE
Vanno indicate, le quote del reddito di spettanza dei collaboratori familiari dell’impresa familiare o del
coniuge dell’azienda coniugale non gestita in forma societaria, risultanti dall’apposito prospetto incluso nel
Quadro RS. Ai collaboratori dell’impresa familiare non può essere attribuita una quota di reddito
complessivamente superiore al 49% (art. 5 del D.P.R. n. 917/1986).
RIGO RG34: REDDITO D’IMPRESA (O PERDITA) DI SPETTANZA DELL’IMPRENDITORE
Nel Rigo RG34 va indicata la differenza tra gli importi esposti nel Rigo RG30 e RG33.
Se l’importo del Rigo RG31 è positivo ed è stata barrata la casella “Rientro lavoratrici/lavoratori”, nel Rigo
rg34 va indicato:
• il 20% dell’ammontare che risulta dalla differenza tra gli importi esposti nei Righi RG31 e RG33, se il
dichiarante è una donna;
• il 30% dell’ammontare che risulta dalla differenza tra gli importi esposti nei Righi RG31 e RG33, se il
dichiarante è un uomo.
Qualora nel Rigo RG34 sia indicata una perdita, deve essere preceduta dal segno “meno”.
RIGO RG35: PERDITE D’IMPRESA PORTATE IN DIMINUZIONE DEL REDDITO
Se l’importo di Rigo RG34 è positivo, nel Rigo RG35, Colonna 2, va indicato fino a concorrenza di tale importo, l’ammontare delle perdite derivanti dal Quadro RD ovvero dalla partecipazione in società di persone
ed assimilate esercenti attività d’impresa in contabilità ordinaria nonché da partecipazione in società che
abbiano optato per il regime di trasparenza ai sensi dell’art. 116 del TUIR (Quadro RH), aumentato
dell’eventuale eccedenza di perdite in contabilità ordinaria degli esercizi precedenti, non utilizzata per
compensare altri redditi d’impresa dell’anno, da evidenziare in Colonna 1. Si precisa che le perdite pregresse non possono essere utilizzate per compensare i redditi indicati in Colonna 3 del Rigo RG26.
L’eventuale residuo di queste ultime perdite va indicato nell’apposito prospetto del Quadro RS relativo
alle perdite di impresa in contabilità ordinaria non compensate nell’anno, secondo le istruzioni ivi
riportate.
Si ricorda che le perdite fiscali dei soci relative agli esercizi anteriori all’’inizio della tassazione per
trasparenza non possono essere utilizzate per compensare i redditi imputati dalle società partecipate
(art. 115, comma 3, del D.P.R. n. 917/1986).
RIGO RG36: REDDITO D’IMPRESA DI SPETTANZA DELL’IMPRENDITORE AL NETTO
DELLE PERDITE DI IMPRESA
Nel Rigo RG36, va indicata la differenza tra il Rigo RG34 e il Rigo RG35, Colonna 2.
Tali importi vanno poi riportati nel Quadro RN.
RIGO RG37: DATI DA RIPORTARE NEL QUADRO RN
Nel Rigo RG37, vanno indicati i dati da riportare negli appositi campi del Quadro RN.
Qualora il contribuente partecipi ad una società trasparente (art. 116 del TUIR), ovvero sia beneficiario di
un Trust trasparente o misto, in tale Rigo vanno indicati anche gli importi eventualmente trasferiti dalla
suddetta società o dal Trust.
795
In particolare, in tale ultima ipotesi, deve essere compilata anche la Colonna 1, indicando uno dei seguenti
codici:
• 1 - qualora gli importi siano ricevuti da società trasparenti;
• 2 - qualora gli importi siano ricevuti da Trust trasparente o misto;
• 3 - qualora gli importi siano ricevuti da entrambi i soggetti di cui ai precedenti punti.
Nelle Colonne da 2 a 8 del Rigo RG37 va indicato:
• in Colonna 2, l’ammontare del credito d’imposta derivante dalla partecipazione agli OICVM e a fondi
comuni di investimento;
• in Colonna 3, l’ammontare dei crediti di imposta per i redditi prodotti all’estero;
• in Colonna 4, l’ammontare complessivo degli altri crediti di imposta;
• in Colonna 5, l’ammontare delle ritenute d’acconto, trasferite al contribuente dalla società trasparente
di cui all’art. 5 del TUIR;
• in Colonna 6, l’ammontare delle ritenute d’acconto comprensivo dell’importo indicato in Colonna 5;
• in Colonna 7, l’eccedenza d’imposta trasferita al contribuente dalla società trasparente o dal Trust;
• in Colonna 8, l’ammontare degli acconti d’imposta versati dalla società trasparente o dal Trust per la
parte trasferita al dichiarante.
X CASI PRATICI
UNICO 2015: L’UTILIZZO IN COMPENSAZIONE DELLE PERDITE D’IMPRESA IN
CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
La “Alfa S.a.s. di Bianchi & C.”, società in accomandita semplice che consegue redditi d’impresa in
contabilità semplificata, consegue nell’esercizio 2014 una perdita d’impresa pari a euro 50.000.
La compagine sociale è costituita da Mario Bianchi, socio accomandatario per nominali euro 667, pari al
66,67% del capitale sociale e Giovanni Bianchi, socio accomandante per nominali euro 333, pari al
33,33% del capitale sociale.
In sede di dichiarazione dei redditi il socio Bianchi, unico socio accomandatario, titolare di una quota di
partecipazione pari al 66,67%, intende scomputare tale perdita dai redditi da fabbricati e di capitale che ha
conseguito nel medesimo periodo d’imposta, al fine di abbattere il reddito complessivo.
Il fratello, socio accomandante titolare di una partecipazione pari al 33,33% al capitale sociale intende
compensare la perdita fiscale di propria pertinenza per abbattere i redditi da fabbricati e di capitale (al pari
del fratello Mario), al fine di abbattere il reddito complessivo.
Le eventuali perdite eccedenti rispetto ai redditi conseguiti nel periodo d’imposta non potranno essere
riportate in periodi d’imposta successivi a quello in cui sono state realizzate. I redditi di lavoro autonomo e
d’impresa rilevano anche se provengono da partecipazioni in società personali (s.a.s., s.n.c., società di
fatto, società semplici, studi associati, società di armamento). Il comma 2 dell’articolo 8 prevede che per le
perdite che eccedono il capitale sociale, la disposizione dell’art. 8, si applicano solo ai soci accomandatari.
Infatti:
• ai soci accomandatari (illimitatamente responsabili) è attribuita la quota spettante di perdita;
• ai soci accomandanti (limitatamente responsabili) viene attribuita una quota di perdita che non può
eccedere la quota di capitale detenuto.
Quindi:
• il socio Giovanni Bianchi, accomandante, potrà scomputare dal reddito complessivo personale la perdita fiscale di competenza, ma nel limite del capitale apportato, ovvero:
- capitale sociale della “Alfa S.a.s. di Bianchi & C.”: 1.000;
- perdita d’impresa in regime di contabilità semplificata: 50.000;
- quote di partecipazione del socio accomandante: 33,33%;
- perdita imputabile al socio accomandante: 333.
796
Pertanto, i redditi conseguiti dal socio Giovanni Bianchi potranno essere compensati con la perdita
d’impresa in contabilità semplificata per un ammontare pari a euro 333.
Il socio Mario Bianchi, accomandatario, potrà scomputare dal reddito complessivo personale la perdita
fiscale di competenza pari a euro 33.335, oltre alla quota di perdita eccedente la quota di capitale
detenuto dal fratello Giovanni, pari a euro 16.332, quindi per un ammontare complessivo di euro 49.667.
PLUSVALENZA PATRIMONIALE
Nell’esercizio 2014 il Sig. Bianchi, imprenditore individuale, nell’ambito della propria attività d’impresa,
realizza una plusvalenza patrimoniale complessiva di 150.000 euro.
La plusvalenza è relativa ad un bene che è stato posseduto per un periodo di 3 anni ed il contribuente
opta per il differimento della tassazione in cinque esercizi.
La quota costante da assoggettare a tassazione è, pertanto, pari a 30.000 euro e, cioè, euro 150.000/5.
In dichiarazione dovrà essere compilato il Quadro RG e RS come di seguito:
• RG6 Colonna 1: 30.000,00 si precisa che tale importo va riportato anche in Colonna 2;
• RS2: 150.000,00;
• RS3: 30.000,00.
DEDUZIONE FORFETARIA PER GLI INTERMEDIARI E RAPPRESENTANTI DI
COMMERCIO
Il Sig. Novara, agente di commercio ha conseguito, nell’anno 2014, ricavi pari a 105.000 euro. L’agente ha
diritto a un importo a titolo di deduzione forfetaria di spese non documentate oltre ai costi documentati
come segue:
• 3% dei ricavi fino a 6.197,58 euro;
• 1% dei ricavi oltre 6.197,58 euro fino a 77.468,53 euro;
• 0,50% dei ricavi oltre 77.468,53 euro fino a 92.962,24 euro.
Nel caso dell’agente, compete la deduzione così calcolata, considerando che i ricavi ammontano a
105.000 euro:
• 3% di 6.197,58= 185,93 euro;
• 1% di 71.270,95 (77.468,53 - 6.197,58) = 712,71 euro;
• 0,50% di 15.493,71 (92.962,24 - 77.468,53) = 77,47 euro.
La deduzione da indicare al Rigo RG22 Colonna 8 è pari a 976,11 euro (185,93 + 712,71 + 77,47) che,
arrotondate, ammontano a 976 euro.
Sull’eccedenza di ricavi, rispetto alla soglia di 92.962,74 euro, non si applica la deduzione forfetaria.
Le spese forfetarie non sono deducibili ai fini IRAP.
DEDUCIBILITÀ AMMORTAMENTO FABBRICATI
Il Sig. Biondi, imprenditore individuale e artigiano, operante nel campo delle lavorazioni meccaniche, ha
sostenuto nel corso del 2014 costi incrementativi per complessivi euro 10.000,00 sul fabbricato industriale
acquistato nel 2010 al costo complessivo di euro 600.000,00.
797
Il valore della quota di ammortamento fiscalmente rilevante da indicare nel Rigo RG18 del Modello UNICO
PF 2015 è data dalla seguente operazione:
•
Determinazione della quota terreno, insita nel fabbricato:
(600.000*30/100) = 180.000 (quota terreno indeducibile)
•
Determinazione della quota di ammortamento deducibile da indicare nel Rigo RG18:
(600.000,00-180.000,00+10.000,00)*3/100 = 12.900 (importo da indicare
nel Rigo RG18)
X CASI PARTICOLARI
CONTABILITÀ SEMPLIFICATA E ATTIVITÀ PARTICOLARI
Per i rivenditori di giornali, di libri e di periodici, per i distributori di carburante, ai fini del calcolo dei
limiti di ammissione ai regimi semplificati di contabilità, i ricavi si assumono al netto del prezzo corrisposto
al fornitore. Per cessioni di generi di monopolio, valori bollati e postali e similari, si considerano
ricavi gli aggi spettanti ai rivenditori.
STUDI DI SETTORE - SUPER CONGRUITÀ
L’art. 1, comma 14, della Finanziaria 2007 ha previsto già dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre
2006, che gli studi di settore tengano conto di specifici indicatori di significativa rilevanza, idonei
all’individuazione di ricavi, compensi e corrispettivi fondatamente attribuibili al contribuente in relazione
alle caratteristiche e alle condizioni di esercizio della specifica attività svolta.
A differenza di quanto verificatosi fino al periodo d’imposta 2005 laddove gli indicatori di coerenza non
influenzavano il livello dei ricavi e/o compensi calcolati da GERICO, a partire dal periodo d’imposta 2006
l’incoerenza ai nuovi indicatori si tradurrà in un maggiore ammontare di ricavi e/o compensi presunti.
Gli indicatori utilizzati a tal fine sono per le imprese: incidenza dei costi di disponibilità dei beni
strumentali mobili rispetto al loro valore storico; durata delle scorte o rotazione di magazzino; valore
aggiunto per addetto; redditività dei beni strumentali mobili; per i lavoratori autonomi: rapporto tra
ammortamenti e valore storico dei beni; resa oraria per addetto; resa oraria del professionista.
OMESSA PRESENTAZIONE STUDI DI SETTORE - SANZIONI
In caso di omessa presentazione del Modello per la comunicazione degli studi di settore e sempre che il
contribuente non provveda alla presentazione dello stesso con la dichiarazione integrativa, anche a
seguito di uno specifico invito da parte dell’Agenzia delle entrate formulato sulla base dei dati dallo stesso
esposti nella relativa dichiarazione annuale, si applica la sanzione amministrativa da euro 258 a euro
2.065.
La sanzione è applicabile anche in caso di omissione della trasmissione del Modello ai soli fini statistici.
798
INAPPLICABILITÀ DEGLI STUDI DI SETTORE
I soggetti nei confronti dei quali operano cause di inapplicabilità degli studi di settore devono barrare
l’apposita casella posta nel primo Rigo del Quadro RG.
Nel caso di esercizio di due o più attività d’impresa non rientranti nel medesimo studio di settore ed in assenza di annotazione separata:
• se i ricavi derivanti dalle attività non prevalenti sono uguali o inferiori al 30% di quelli complessivi, lo
studio di settore dell’attività prevalente; può essere utilizzato in fase di accertamento;
• se i ricavi derivanti dalle attività non prevalenti sono superiori al 30% di quelli complessivi, lo studio di
settore dell’attività prevalente può essere utilizzato soltanto ai fini della selezione delle posizioni da
sottoporre a controllo. I soggetti che rientrano nella seconda ipotesi sono comunque tenuti a inviare il
modello relativo al codice dell’attività prevalente, compilando il prospetto delle “Imprese multiattività”.
Si precisa che i dati (contabili ed extracontabili) da indicare nel modello dovranno essere forniti tenendo conto del complesso dell’attività d’impresa esercitata. Pertanto, ad esempio, i contribuenti che
esercitano, prevalentemente, una attività d’impresa soggetta a studi di settore e un’altra soggetta a
parametri da cui derivino ricavi superiori al 30% di quelli complessivamente dichiarati, sono tenuti alla
compilazione del modello dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione dello studio di settore relativo
all’attività prevalente, indicando in esso anche i dati relativi all’attività soggetta a parametri.
CAUSE DI ESCLUSIONE DAGLI STUDI DI SETTORE
Nei campi 2 e 4, vanno indicati i seguenti codici, nel caso di esclusione rispettivamente dai parametri o
dagli studi di settore:
• 1 - inizio dell’attività nel corso del periodo d’imposta;
• 2 - cessazione dell’attività nel corso del periodo d’imposta;
• 3 - ammontare di ricavi dichiarati di cui all’art. 85, comma 1, esclusi quelli di cui alla lett. c), d) ed e) o
compensi di cui all’art. 54, comma 1, del TUIR, superiore a 5.164.569 euro e fino a 7,5 milioni di euro
(tale codice può essere utilizzato esclusivamente dai soggetti interessati dall’applicazione degli studi
di settore e comunque deve essere compilato il modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini
dell’applicazione degli studi di settore);
• 4 - ammontare di ricavi dichiarati di cui all’art. 85, comma 1, esclusi quelli di cui alla lett. c), d) ed e) o
compensi di cui all’art. 54, comma 1, del TUIR, superiore a 7,5 milioni di euro ovvero, in caso di applicazione dei parametri, superiore a 5.164.569 euro;
• 5 - periodo di non normale svolgimento dell’attività, in quanto l’impresa è in liquidazione ordinaria (
deve comunque essere compilato il modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini
dell’applicazione degli studi di settore);
• 6 - periodo di non normale svolgimento dell’attività, in quanto l’impresa è in liquidazione coatta amministrativa o fallimentare;
• 7 - altre situazioni di non normale svolgimento dell’attività ( deve comunque essere compilato il modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore).
In riferimento al codice 7, a titolo esemplificativo, si considerano di non normale svolgimento
dell’attività:
- i periodi nei quali l’impresa non ha ancora iniziato l’attività produttiva prevista dall’oggetto sociale,
ad esempio perché:
o la costruzione dell’impianto da utilizzare per lo svolgimento dell’attività si è protratta oltre il
primo periodo d’imposta, per cause non dipendenti dalla volontà dell’imprenditore;
o non sono state rilasciate le autorizzazioni amministrative necessarie per lo svolgimento
dell’attività, a condizione che le stesse siano state tempestivamente richieste;
o viene svolta esclusivamente un’attività di ricerca propedeutica allo svolgimento di altra attività
produttiva di beni e servizi, sempreché l’attività di ricerca non consenta di per sé la produzione
di beni e servizi e quindi la realizzazione di proventi;
799
•
•
•
•
•
- il periodo in cui si è verificata l’interruzione dell’attività per tutto l’anno a causa della ristrutturazione dei locali. In questa ipotesi è però necessario che la ristrutturazione riguardi tutti i locali in cui
viene esercitata l’attività;
- il periodo in cui l’imprenditore individuale ha affittato l’unica azienda;
- il periodo in cui il contribuente ha sospeso l’attività ai fini amministrativi dandone comunicazione alla Camera di Commercio, Industria, Artigianato e Agricoltura. Nel caso di attività professionali, il
periodo in cui si è verificata l’interruzione dell’attività per la maggior parte dell’anno a causa di
provvedimenti disciplinari;
8 - determinazione del reddito con criteri “forfetari” (deve, comunque, essere compilato il modello per
la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore ad esclusione del
Quadro relativo agli elementi contabili);
9 - incaricati alle vendite a domicilio;
10 - classificazione in una categoria reddituale diversa da quella prevista dal Quadro degli elementi
contabili contenuto nel Modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione dello
studio di settore approvato per l’attività esercitata;
11 - modifica nel corso del periodo d’imposta dell’attività esercitata, nel caso in cui le due attività siano soggette a due differenti studi di settore (deve, comunque, essere compilato il modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore i);
12 - inutilizzabilità, in fase di accertamento, delle risultanze degli studi di settore per il periodo di imposta 2013 prevista dal D.M. 11 febbraio 2008 e successive modifiche (deve, comunque, essere
compilato il modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore ad esclusione del Quadro relativo agli elementi contabili).
IN CASO DI LIQUIDAZIONE
Si ricorda che il periodo che precede l’inizio della liquidazione è considerato periodo di cessazione
dell’attività.
CESSAZIONE
ESCLUSIONE
E
INIZIO
ATTIVITÀ:
QUANDO
NON
COSTITUISCONO
CAUSE
DI
Non costituisce causa di esclusione la cessazione e l’inizio dell’attività, da parte dello stesso soggetto, entro sei mesi dalla data di cessazione, nonché l’inizio dell’attività quando la stessa costituisce mera prosecuzione di attività svolte da altri soggetti (art. 10 della legge n. 146/1998).
L’ipotesi è applicabile anche nel caso in cui la cessazione dell’attività sia avvenuta anteriormente al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2014 e l’inizio dell’attività sia avvenuto nel corso del periodo
d’imposta 2014, fermo restando la condizione dei sei mesi dalla data di cessazione.
Inoltre per i soggetti nei cui confronti trovano applicazione gli studi di settore, non costituisce causa di
esclusione un periodo d’imposta diverso dai dodici mesi.
MODIFICA IN CORSO D’ANNO DELL’ATTIVITÀ SVOLTA
Non costituisce, comunque, causa di esclusione la modifica in corso d’anno dell’attività esercitata qualora
le due attività (quella cessata e quella iniziata) siano contraddistinte da codici di attività compresi nel medesimo studio di settore.
800
APERTURA O CHIUSURA PUNTO VENDITA E/O PRODUZIONE
Non è considerata, inoltre, causa di esclusione dagli studi, l’apertura o la chiusura di un punto di produzione o di vendita relativamente agli studi di settore per i quali non sussiste la causa di inapplicabilità relativa
all’esercizio dell’attività in più punti di produzione o vendita (c.d. multipunto naturali).
ESCLUSIONE DALL’APPLICAZIONE DEGLI STUDI DI SETTORE E COMPILAZIONE DEL
RELATIVO QUADRO
Per l’anno d’imposta 2014 il modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli
studi di settore deve essere compilato anche:
• dai contribuenti che dichiarano ricavi di cui all’art. 85, comma 1, esclusi quelli di cui alle lett. c), d) ed
e), del TUIR ovvero compensi di cui all’art. 54, comma 1, del TUIR, di ammontare superiore a
5.164.569 euro e fino a 7.500.000 euro;
• dai contribuenti che dichiarano di rientrare in una delle cause di esclusione previste nelle ipotesi di
cessazione dell’attività, liquidazione ordinaria ovvero di non normale svolgimento dell’attività.
Nei confronti dei contribuenti di cui al secondo punto è prevista, ferma restando l’esclusione
dall’applicazione degli studi di settore, la compilazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti per l’applicazione degli studi di settore, al fine di individuare specifici indicatori di normalità economica,
idonei a rilevare la presenza di ricavi o compensi non dichiarati ovvero di rapporti di lavoro irregolare (art.
1, comma 19, della legge n. 296/2006).
PLUSVALENZA E TRASFERIMENTO DI AZIENDA A TITOLO GRATUITO
Il trasferimento di azienda per causa di morte o per atto gratuito a familiari non costituisce realizzo di plusvalenze dell’azienda stessa (art. 58, comma 1, del D.P.R. n. 917/1986).
CONSERVAZIONE DELLA DOCUMENTAZIONE RELATIVA ALLE RIMANENZE DI DURATA
ULTRANNUALE
Tale prospetto va conservato dal contribuente fino al termine entro il quale l’Agenzia delle entrate può
esercitare l’attività di accertamento.
Gli avvisi di accertamento, ai fini reddituali, devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione.
Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazione nulla, l’avviso di
accertamento può essere notificato fino al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata (art. 43 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600).
PROROGA DELLA SOSPENSIONE DEGLI SFRATTI ESECUTIVI
L’art. 4, comma 8, Legge n. 15/2014 ha previsto la proroga fino al 31 dicembre 2014 delle disposizioni dettate dalla legge 8 febbraio 2007 n. 9, avente ad oggetto la sospensione delle procedure esecutive di sfratto contro conduttori che hanno nel loro nucleo familiare persone ultrasessantacinquenni o handicappati
gravi, purché non dispongano di altra abitazione, né di redditi sufficienti ad accedere alla locazione di un
nuovo immobile.
801
Per i proprietari degli immobili locati ai conduttori come sopra indicati, il relativo reddito dei fabbricati di cui
all’art. 90 del TUIR, riferito all’anno 2014, non concorre alla formazione del reddito imponibile, ai soli fini
delle imposte sul reddito delle persone fisiche e delle società, per tutta la durata del periodo di sospensione legale dell’esecuzione dello sfratto con un massimo di otto mesi.
TASSAZIONE IMMOBILI LOCATI DA IMPRESE
A seguito delle modifiche apportate all’art. 90, comma 1, del TUIR non è più riconosciuta la deduzione
forfetaria nella misura del 15% del canone di locazione; è prevista la deduzione delle spese sostenute
per la realizzazione degli interventi di cui alla lett. a) del comma 1 dell’art. 3 del D.P.R. n. 380/2001.
Trattasi delle spese di manutenzione ordinaria che, al fine di attribuire il diritto alla relativa deduzione,
devono essere documentate ed effettivamente rimaste a carico dell’impresa.
In dichiarazione dei redditi occorre operare come di seguito:
• variazione in diminuzione, pari ai ricavi eventualmente conseguiti dall’immobile;
• variazione in aumento, pari al maggior valore tra la rendita catastale e l’eventuale canone di locazione
ridotto, fino ad un massimo del 15% del canone medesimo, dell’importo delle spese documentate sostenute ed effettivamente rimaste a carico per la realizzazione degli interventi di manutenzione ordinaria;
• variazione in aumento, pari alle spese e agli altri componenti negativi relativi ai beni immobili.
REDDITI DA CONTRATTI DI LOCAZIONE DI IMMOBILE AD USO ABITATIVO NON
PERCEPITI
I redditi derivanti da contratti di locazione di immobile ad uso abitativo se non percepiti, non concorrono a
formare il reddito dal momento della conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto
per morosità del conduttore. Pertanto, non vanno considerati i redditi derivanti da contratti per i quali il
suddetto procedimento si è concluso prima della presentazione della dichiarazione.
In ogni caso va assoggettata a tassazione la rendita catastale (ex art. 26, comma 1, del TUIR).
IMMOBILI IN COMUNI AD ALTA DENSITÀ ABITATIVA
Nell’ipotesi in cui l’immobile sia situato in un Comune ad alta densità abitativa e sia locato ad un canone
“convenzionale”, il reddito dell’unità immobiliare è ridotto del 30%. A tal fine il contribuente deve
compilare un apposito prospetto dal quale risultano le singole unità immobiliari oggetto dell’agevolazione
(art. 8 della legge n. 431/1998).
A tal fine deve essere compilato e conservato un prospetto dal quale risultino, per ciascuna unità immobiliare, gli estremi catastali, il comune di ubicazione, gli estremi di registrazione del contratto di locazione,
nonché quelli di denuncia dell’immobile ai fini dell’applicazione dell’IMU.
IMPRESE DI AUTOTRASPORTO E DEDUZIONE SPESE DI TRASFERTA
Le imprese autorizzate all’autotrasporto di merci, con riferimento alle trasferte effettuate dai propri
dipendenti e collaboratori coordinati e continuativi, possono dedurre dal reddito d’impresa (in luogo della
deduzione analitica delle spese e al netto delle spese di viaggio e di trasporto) un importo forfetario pari a
(art. 21, comma 11, della legge n. 289/2002):
• 59,65 euro al giorno per le trasferte al di fuori del territorio comunale;
• 95,80 euro al giorno per le trasferte all’estero.
802
AUTOTRASPORTO
FORFETARIA
PER
CONTO
TERZI
E
APPLICAZIONE
DELLA
DEDUZIONE
L’art. 66, comma 5, del TUIR prevede che il reddito degli autotrasportatori per conto terzi in contabilità
semplificata è ridotto a titolo di deduzione forfettaria di spese non documentate di 7,75 euro per trasporti
effettuati personalmente dall’imprenditore e si applicano anche ai soci delle società in nome collettivo e in
accomandita semplice, se anch’essi effettuano personalmente trasporti (art. 13, comma 4, del D.L. n.
90/1990) oltre il comune in cui ha sede l’impresa, ma nell’ambito della regione o delle regioni confinanti e
di 15,49 euro per quelli effettuati oltre tale ambito.
Il medesimo articolo prevede che, per le stesse imprese, compete una deduzione forfettaria annua di
154,94 euro per ogni motoveicolo e autoveicolo con massa complessiva a pieno carico non superiore a
3.500 kg.
La deduzione spetta una sola volta per ogni giorno di effettuazione del trasporto, indipendentemente dal
numero dei viaggi. Il contribuente deve conservare un prospetto indicante i viaggi effettuati, la loro
durata, le località di destinazione e gli estremi dei documenti di trasporto delle merci, delle fatture o
lettere di vettura.
L’Agenzia delle entrate, con la Circolare n. 31/1984 ha precisato che la deduzione forfetaria per le
imprese autorizzate all’autotrasporto spetta anche alle imprese familiari, sempre che siano state
esonerate dalla tenuta della contabilità ordinaria e a condizione che i trasporti siano effettuati
personalmente dal titolare dell’impresa stessa quale intestatario della relativa autorizzazione.
CANONI DI LOCAZIONE IMMOBILI IN USO AI DIPENDENTI
I datori di lavoro che concedono in uso ai dipendenti, che hanno trasferito la residenza anagrafica per
motivi di lavoro nel comune in cui prestano l’attività, fabbricati ad uso abitativo deducono integralmente
dal reddito le spese ed i canoni di locazione per il periodo d’imposta in cui si verifica il trasferimento e
per i due successivi, per il medesimo periodo di tempo, tali immobili sono considerati strumentali ai fini
delle imposte sui redditi (artt. 95, comma 2, e 43, comma 2, del TUIR).
DEDUZIONE CANONI DI LOCAZIONE FINANZIARIA BENI STRUMENTALI E BENI IMMOBILI
Come noto, il D.L. n. 16/2012 ha modificato gli artt. 54, comma 2 e 102, comma 7, TUIR che disciplinano
rispettivamente la deducibilità dal reddito di lavoro autonomo e d’impresa dei canoni relativi ai contratti di
leasing aventi ad oggetto beni strumentali, prevedendo l’eliminazione della durata minima
precedentemente richiesta ai fini della deducibilità stessa.
Le nuove disposizioni, ricordiamo, trovano applicazione con riferimento ai contratti stipulati a decorrere dal
29 aprile 2012 fino al 31 dicembre 2013, con la conseguenza che, per i contratti già in essere alla predetta
data resta applicabile la “vecchia disciplina”.
Per effetto delle nuove disposizioni e relativamente ai contratti di locazione finanziaria stipulati dal 29
aprile 2012 fino al 31 dicembre 2013, per i beni concessi in locazione finanziaria, l’impresa utilizzatrice che
imputa a conto economico i canoni di locazione finanziaria, a prescindere dalla durata contrattuale
prevista, la deduzione è ammessa per un periodo non inferiore ai due terzi del periodo di ammortamento
corrispondente al coefficiente stabilito dalle tabelle ministeriali, in relazione all’attività esercitata
dall’impresa stessa; in caso di beni immobili, qualora l’applicazione della regola di cui al periodo
precedente determini un risultato inferiore a 11 anni ovvero superiore a 18 anni, la deduzione è ammessa
per un periodo rispettivamente non inferiore a 11 anni ovvero per almeno 18 anni. Per i beni di cui all’art.
164, comma 1, lett. b), la deducibilità dei canoni di locazione finanziaria è ammessa per un periodo non
inferiore al periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito dalle tabelle ministeriali. La
803
quota di interessi impliciti desunta dal contratto è soggetta alle regole di deducibilità degli interessi passivi
(art. 96 del D.P.R. n. 917/1986).
strumentale.
REGIME AGEVOLATO PER LE NUOVE INIZIATIVE IMPRENDITORIALI
L’art. 13, comma 2, lett. c), della legge 28 dicembre 2000, n. 388, stabilisce, tra le condizioni per fruire
del regime agevolato, che “sia realizzato un ammontare di ricavi non superiore a 30.987,41 euro per le
imprese aventi per oggetto prestazioni di servizi ovvero a 61.974,82 euro per le imprese aventi per
oggetto altre attività”.
La norma non stabilisce che l’ammontare dei ricavi debba essere ragguagliato ad anno; pertanto,
ipotizzando il caso in cui si inizi l’attività il 1° febbraio 2014 e fino al 31 dicembre 2014 sia stato
conseguito un totale di ricavi di 29.954.50 euro, deve farsi riferimento ai ricavi conseguiti nel periodo
indicato.
INTERESSI DI MORA E DEROGA AL PRINCIPIO DELLA COMPETENZA
Ai fini della determinazione del reddito d’impresa, gli interessi di mora sono soggetti ad una disciplina
particolare di deduzione (nel caso di interessi passivi) ovvero di imponibilità.
Infatti, ai sensi dell’art. 109, comma 7, del TUIR “In deroga al comma 1 gli interessi di mora concorrono
alla formazione del reddito nell’esercizio in cui sono percepiti o corrisposti ”.
Gli interessi di mora decorrono automaticamente dal giorno successivo alla scadenza del termine di
pagamento, senza che sia necessaria la costituzione in mora del debitore, salvo che il debitore sia in
grado di dimostrare che l’inadempimento sia stato determinato da cause a lui non imputabili.
Gli interessi di mora che maturano a favore del creditore nel caso di mancato pagamento del
corrispettivo di un’operazione commerciale, sono tassati ovvero deducibili, nell’esercizio in cui sono
percepiti ovvero corrisposti.
In pratica è stato introdotto il principio di cassa (art. 109, comma 7, del TUIR) ed è stata soppressa la
possibilità di deduzione integrale dell’accantonamento al fondo svalutazione crediti per interessi di
mora.
Poiché dal punto di vista civilistico e contabile la rilevazione deve essere effettuata per competenza, nel
caso in cui vengano riscossi ovvero pagati negli esercizi successivi, il contribuente, in sede di
dichiarazione dei redditi, dovrà adottare alcuni accorgimenti.
Nel caso di interessi attivi di mora, il creditore deve effettuare una variazione in diminuzione nel Modello
804
UNICO relativo all’esercizio di contabilizzazione e una variazione in aumento nell’esercizio di incasso.
In caso di mancato incasso negli esercizi successivi, a fronte della rilevazione della perdita su crediti, il
creditore effettua una variazione in aumento in sede di dichiarazione dei redditi.
Nel caso di interessi passivi di mora, il debitore deve effettuare una variazione in aumento nell’esercizio
di contabilizzazione e una variazione in diminuzione nell’esercizio di pagamento.
Nel caso in cui il creditore rinunci, in seguito, alla riscossione degli importi contestati a titolo di mora, il
debitore dovrà effettuare una variazione in diminuzione per azzerare la sopravvenienza attiva che, dal
punto di vista contabile, si genererebbe.
Questa “neutralizzazione” è giustificata dal fatto che il componente negativo di reddito sul quale la
sopravvenienza si riferisce, è stato a suo tempo, ripreso a tassazione.
IMPRENDITORE INDIVIDUALE E COLLABORAZIONE DEL FIGLIO
Si ipotizzi il caso di un imprenditore individuale che, durante il periodo d’imposta 2014, ha impiegato in
maniera occasionale il figlio minorenne per piccoli lavori amministrativi erogandogli un compenso per
collaborazione occasionale di soggetto a ritenuta a titolo d’acconto.
Come previsto dall’art. 60, comma 1, TUIR, i compensi corrisposti dall’imprenditore ai familiari per il lavoro prestato o per l’opera svolta sono indeducibili; di contro, per equità, detti compensi non concorrono
a formare il reddito complessivo dei percipienti.
X CHECK LIST DI VERIFICA
Reddito d'impresa in regime di contabilità semplificata
Verificare codice attività
Incentivi fiscali per il rientro dei lavoratori in Italia (legge 30 dicembre 2010 n. 238)
SI
NO
Bilancio di verifica
Cause di esclusione dai parametri
Cause di esclusione dagli studi di settore
Cause di inapplicabilità degli studi di settore
Cause di esclusione dagli indicatori di normalità economica
805
Riprese in aumento e i diminuzione da elementi di reddito relativi ad esercizi precedenti
Verifica limiti di deducibilità
Interessi passivi
Spese di competenza di altri esercizi
Spese di manutenzione
Spese di rappresentanza
Altre spese
…………………………
Verificare perdite degli anni precedenti
806

Quadro RG REDDITO DI IMPRESA IN REGIME DI CONTABILITÀ

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